Memorie van toelichting - Wet op belastingen van Rechtsverkeer - Hoofdinhoud
Nr. 3
1-
INHOUDSOPGAVE
ALGEMEEN
HOOFDSTUK I
Inleiding
§ 1. Strekking van het wetsontwerp 1. Algemene herziening van de rijksbelastingwetgeving 2. Plaats van de registratie-en de zegelbelasting in de algemene herziening 3. Karakter van de algemene herziening van de registra-tie-en de zegelbelasting 4. De E.G.-richtlijn betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal § 2. Overzicht van de thans bestaande registratie-en zegelrechten § 3. Registratie-en zegelrechten waarvan afschaffing wordt voorgesteld 1 °. Heffingen met een retributief karakter 2°. Andere heffingen, waarvan de afschaffing wordt voorgesteld Ad a. Het registratierecht wegens openbare verkoop van roerende zaken Ad b. Het formaatzegel Ad c. Het zegelrecht op akten van schuldbekentenis, borgtocht en verpanding Ad d. en e. Het zegelrecht van bewijzen van opslag, celen en volgbriefjes, alsmede het zegelrecht van cognossementen en andere vervoerbewijzen Ad ƒ. Het zegelrecht van jachtakten Ad g. Het zegelrecht op wissels en ander handelspapier Ad h. Het huurzegel Ad /*. Het zegelrecht op bewijzen van huurkoop Ad ;. Het effectenzegel § 4. Heffingen waarvan handhaving wordt voorgesteld Ad a. De overdrachtsbelasting Ad b. De assurantiebelasting Ad c. De kapitaalsbelasting Ad d. De beursbelasting § 5. Algemene opzet van de herziening § 6. De budgettaire aspecten van het wetsontwerp Ad a. De overdrachtsbelasting Ad b. üe beursbelasting Ad c. De assurantiebelastins
HOOFDSTUK II
De overdrachtsbelasting
§ 1. Inleiding
§ 2. Heffing ter zake van de verkrijging § 3. Het vereiste van een akte
§ 4. Overdracht onder bezwarende titel § 5. Waarde in het economische verkeer
§ 6. Inbreng in vennootschappen
§ 7. Scheiding
§ 8. Ruiling van onroerende zaken § 9. Vestiging, overdracht en afstand van zakelijke rechten Huidige situatie Uitgangspunt van het ontwerp De vestiging en de overdracht van een zakelijk recht van erfpacht, opstal of beklemming De vestiging en de overdracht van een grondrente Overdracht van onroerend goed, belast met een zakelijk recht van erfpacht, opstal of beklemming Overdracht van onroerend goed, belast met grondrente Overdracht onder voorbehoud van vruchtgebruik § 10. Overdracht van aandelen in een onroerend-goedmaatschappij §11. Coöperatieve flatexploitatieverenigingen e.d..
§ 12. Aan-en verkopen van onroerende zaken door Rijk en gemeenten §13. Ontginning en droogmaking van gronden
HOOFDSTUK III
De assurantiebelasting
§ 1. Inleiding
§ 2. Overzicht van de voorgestelde assurantiebelasting § 3. Heffing over de premies (maatstaf v. heffing) § 4. De territorialiteitsregels § 5. Vrijstellingen Levensverzekeringen Medische varia en werkloosheidsverzekeringen Verzekeringen op het gebied van het internationale vervoer Herverzekeringen § 6. Vrijstellingen waarvan de afschaffing wordt voorgesteld § 7. Wijze en tijdstip van heffing
HOOFDSTUK IV
De kapitaalsbelasting § 1. Inleiding § 2. Overzicht van de voorgestelde kapitaalsbelasting Belastbaar feit Plaats van vestiging van het lichaam Maatstaf van heffing Tarief Vrijstellingen Wijze en tijdstip van heffing
HOOFDSTUK V
De beursbelasting § 1. Inleiding § 2. Overzicht van de voorgestelde beursbelasting Belastbaar feit Maatstaf van heffing Vrijstellingen Wijze en tijdstip van heffing
Toelichting op de artikelen
HOOFDSTUK I
Inleidende bepaling
HOOFDSTUK II
Overdrachtsbelasting HOOFDSTUK III Assurantiebelasting
HOOFDSTUK IV
Kapitaalsbelasting
HOOFDSTUK V
Beursbelasting
HOOFDSTUK VI
Algemene bepalingen
HOOFDSTUK VII
Overgangs-en slotbepalingen
ALGEMEEN
HOOFDSTUK I Inleiding
§ 1. Strekking van het wetsontwerp 1. Algemene herziening van de rijksbelastingwetgeving Het hierbij gaande wetsontwerp strekt ertoe de registratie-en de zegelbelasting te vervangen door een nieuwe wettelijke regeling. Het ontwerp vormt het sluitstuk van de algemene herziening van de rijksbelastingwetgeving. Deze herziening, opgezet onder architectuur van de toenmalige staatssecretaris van Financiën dr. W. H. van den Berge, werd in 1959 in gang gezet door de totstandkoming van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Stb. 301), in 1961 gevolgd door de Algemene wet inzake de douane en de accijnzen (Stb. 31). Daarna is in het kader van de beide genoemde algemene wetten de herziening van de verschillende wetten die de belastingen afzonderlijk regelen, dus de heffingswetten, ter hand genomen. In 1963 bereikten de eerste herziene heffingswetten het Staatsblad, namelijk de Wet op de accijns van alcoholhoudende stoffen (Stb. 240) en de Wet op de accijns van bier (Stb. 241). In 1964 volgden de overige accijnswetten, t.w. de Wet op de accijns van suiker (Stb. 206), de Wet op de accijns van minerale oliën (Stb. 207) en de Wet op de accijns van tabaksfabrikaten (Stb. 208). In hetzelfde jaar kwamen eveneens nog tot stand de nieuwe Wetten op de inkomstenbelasting, de vermogensbelasting en de loonbelasting (Stb. 519, 520 en 521). In 1965 voegde zich hierbij de Wet op de dividendbelasting (Stb. 621).
In 1966 verscheen in het Staatsblad de nieuwe Wet op de motorrijtuigenbelasting (Stb. 332). En in 1969 werd onder nr. 469 in het Staatsblad opgenomen de aangepaste tekst van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, waarvan het ontwerp reeds was ingediend in 1960. Wat de omzetbelasting betreft, vond bij de wet van 23 december 1965, Stb. 661, een voorlopige aanpassing aan de algemene wetten plaats, zulks in afwachting van de ontwikkelingen op het gebied van deze belasting in het kader van de Europese Gemeenschappen. Zoals bekend, hebben deze ontwikkelingen inmiddels geleid tot de nieuwe Wet op de omzetbelasting 1968 (Stb. 329), waarbij ook deze belasting volledig is ingepast in de juridische structuur van de overige wetgeving. In november 1964 werd een ontwerp voor een nieuwe Successiewet bij de Tweede Kamer der Staten-Generaal ingediend. Dit ontwerp (nr. 7882) is thans nog aanhangig. In de nieuwe conceptie van het gemeentelijke belastinggebied is voorzien in afschaffing van de Wet op de Grondbelasting en de Wet op de personele belasting 1950. Indien dat voorstel wordt aangenomen, komen deze wetten niet meer voor algemene herziening in aanmerking. Uit het vorenstaande overzicht moge blijken, dat gedurende het laatste decennium het belastingrecht nog meer in beweging is geweest dan reeds uit het toch al dynamische karakter van dat recht voortvloeit. Niet alle vernieuwingen zijn daarbij van dezelfde orde. Zij variëren van grotendeels technischjuridische aanpassingen -zoals in het algemeen bij de douane en de accijnzen -tot wijzigingen met tevens een sterk materiële inslag. Als voorbeeld van de laatste categorie kan worden gewezen op de nieuwe omzetbelasting, waarbij op een geheel nieuw stelsel van heffing is overgegaan; op de ingrijpende sociaal-economische gevolgen van deze systeemwijziging behoeft hier niet verder te worden ingegaan. De algemene herziening van de rijksbelastingwetgeving, welke neerkomt op een volledige herstructurering van die wetgeving, achten de ondergetekenden van niet te onderschatten betekenis. Daardoor toch is het kader geschapen voor een aanmerkelijke technischjuridische vereenvoudiging. De eenheid en overzichtelijkheid van dit gebied van de wetgeving hebben er in belangrijke mate door gewonnen, hetgeen mede heeft geleid tot een grotere rechtszekerheid. In het thans ingediende ontwerp wordt een belangrijke vereenvoudiging nagestreefd op het gebied van het registratie-en zegelrecht. Op de betekenis daarvan voor deze groep belastingen wordt hierna verder ingegaan.
Over de verschillende onderdelen van het wetsontwerp is overleg gevoerd met een aantal maatschappijke groeperingen.
2. Plaats van de registratie-en de zegelbelasting in de algemene herziening Van meet af aan heeft het in de bedoeling gelegen de herziening zich te doen uitstrekken tot het gehele gebied van de belastingwetgeving, zodat daarin ook de registratie-en de zegelbelasting dienden te worden betrokken. Dat deze belastingen eerst aan het einde van de rit ter hand worden genomen, betekent niet, dat herziening daarvan, op zichzelf beschouwd, niet belangrijk zou zijn. Bij de uitgestrektheid van het terrein waarop de algemene herziening zich afspeelt, noopten echter reeds de fysieke mogelijkheden tot het scheppen van prioriteiten, afhankelijk van factoren van uiteenlopende aard. Een van de factoren welke hierbij een rol hebben gespeeld is de omstandigheid dat ontwikkelingen in het kader van de Europese Gemeenschappen erop wezen, dat belangrijke delen van de door de Registratiewet 1917 en de Zegel wet 1917 geregelde materie binnen afzienbare tijd toch wijziging zouden moeten ondergaan. Gedoeld wordt op de indirecte belastingen op het kapitaalverkeer. Inmiddels is een richtlijn tot stand gekomen betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal. In het onderhavige wetsontwerp is met de inhoud van die richtlijn -welke als bijlage bij deze memorie van toelichting is gevoegd en waarop hierna onder punt 4 verder zal worden ingegaan -rekening gehouden. Ook thans kan niet worden gezegd, dat met betrekking tot de onderwerpelijke belastingen een toestand van rust in E.G.-verband is ingetreden. Er zijn nog verschillende studies gaande, o.a. op het terrein van de beursbelasting, de belasting van wissels en cheques en de belasting van verzekeringscontracten. Het komt de ondergetekenden echter niet juist voor om met de vernieuwing van de registratie-en de zegelbelasting nog weer op de resultaten van die studies te wachten. Het is trouwens al gebleken, dat inpassing van F.G.-voorschriften veel gemakkelijker geschiedt in een strak gehouden overzichtelijke nieuwe wetgeving dan wanneer dat moet gebeuren in een oude, deels verouderde, wetgeving. OD deze wijze wordt een veel duidelijker situatie geschapen. Verwezen zij in dit verband bijv. naar de jongste aanpassing van de Algemene wet inzake de douane en de acciinzen aan door de Raad van de E.G. uitgevaardigde richtlijnen tot harmonisatie van emge onderdelen van de douanewetgeving: in het voorlopig verslag van de Tweede Kamer der Staten-Generaal op het desbetreffende wetsontwerp wiizen verschillende leden op dit aspect (Zitting 1969-1970 -10246, nr. 5, blz. 2 r.k.).
3. Karakter van de algemene herziening van de registratie-en de zegelbelasting Afgezien van de vorenbedoelde richtlijn betreffende de indirecte belastingen op het bijeen brengen van kapitaal, ligt aan de herziening van het onderhavige deel van de rijksbelastingwetgeving -zoals ook bij de overige herzieningsontwerpen het geval is geweest -in beginsel slechts ten grondslag een tech-nischjuridische inpassing in het geheel van die wetgeving. Hoewel hierin reeds een niet onbelangrijke vereenvoudiging is gelegen, menen de ondergetekenden voor de registratie-en zegelbelasting op het pad van de vereenvoudiging nog een stuk verder te moeten gaan. Het betreft hier nameliik een aantal belastineen welke de laatste decennia vrijwel niet zijn gewijzigd. Ve'e van deze belastingen zijn, gezien in het kader van een modern belastingstelsel, naar de mening van de ondergetekenden verouderd. Hun heffingstechniek staat voorts in de weg aan een voortschrijding van de rationalisatie en efficiency en verdraagt zich veelal niet met de ontwikkeling welke zich or> het gebied van bijv. de automatisering heeft voltrokken. Hierna zullen daarvan nog verschillende voorbeelden worden gegeven. Voor de beantwoording van de vraag hoever met de vereenvoudiging kan worden gegaan, is met betrekking tot iedere heffing het geheel van de door de heffing aan het publiek opgelegde financiële en administratieve lasten afgewogen tegen
het aan de heffing verbonden budgettaire belang. De budgettaire aspecten wegen onder de huidige omstandigheden zwaar. De ondergetekenden menen nochtans de afschaffing van 13 van de 17 thans geldende registratie-en zegelrechten te moeten voorstellen. Uit vereenvoudigingsoogpunt stemt dit hen tot grote voldoening. Hoewel in § 5 nader op de vereenvoudigingsaspecten zal worden ingegaan, zij er hier reeds op gewezen, dat het streven naar vereenvoudiging er tevens toe heeft geleid, de voorgestelde te handhaven registratie-en zegelrechten naar hun technischjuridische structuur door een andere opzet en woordkeus te moderniseren. De ondergetekenden hebben daarbij de vier overgebleven heffingen, die verschillende vormen van het rechtsverkeer bestrijken, in het ontwerp van één belastingwet ondergebracht. Zowel in systematiek als in terminologie is het ontwerp aangepast aan de Algemene wet inzake rijksbelastingen en aan de overige heffingswetten. Als gevolg daarvan kan de behandeling van een aantal onderwerpen, welke in de genoemde Algemene wet zijn geregeld of nader uitgewerkt (zoals bijv. het tijdstip van voldoening van de belasting, de naheffing en de rechtsmiddelen) in het ontwerp achterwege blijven. Met name ten aanzien van de rechtsmiddelen heeft -zoals uit § 5 zal blijken -de toepassing van de Algemene wet inzake rijksbelastingen op het onderhavige terrein belangrijke gevolgen. Binnen het kader van deze herziening bestaat er naar de mening van de ondergetekenden geen aanleiding lang stil te staan bij de vraag naar de plaats van de hier bedoelde heffingen binnen het totale belastingstelsel. De Registratiewet 1917 en Zegelwet 1917 bevatten een complex van indirecte belastingen, welke gemeen hebben dat zij het rechtsverkeer als aanknopingspunt hebben. In zekere zin vormen deze heffingen het complement van de omzetbelasting, welke het goederen-en dienstenverkeer treft. De ondergetekenden achten het ook onder de tegenwoordige omstandigheden nog passend dat belangrijke vormen van het maatschappelijk verkeer, i.c. die welke zich afspelen in de sfeer van financiële operaties, aan een belasting zijn onderworpen. Daarbij zij opgemerkt dat het hier een sector betreft welke buiten de heffing van de omzetbelasting als algemene verbruiksbelasting is gebleven. Hoe men overigens over de plaats van deze belastingen in ons fiscale bestel moge denken, naar de mening van de ondergetekenden levert het bestaan van de onderwerpelijke heffingen die door hun jarenlange traditie bovendien verweven zijn in het economisch leven, verbonden met het feit dat zij ook budgettair een niet onbelangrijke rol spelen, voldoende grond op om die heffingen voorlopig in het Nederlandse belastingbestel te handhaven. Ten slotte zij er in dit verband op gewezen, dat ook in het buitenland praktisch overal soortgelijke heffingen worden aangetroffen, hetgeen voor wat de E.G.-landen betreft, mede heeft geleid tot de genoemde richtlijn betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal.
4. De E.G.-richtlijn betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal Reeds in de Nota over de harmonisatie van de belastingen in de Europese Gemeenschappen, van 14 april 1966 (zitting 1965-1966 -8556, nr. 1) wordt op blz. 14 melding gemaakt van een door de Europese Commissie bij de Raad van Ministers ingediende ontwerp-richtlijn betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal. Dit ontwerp is in zijn toenmalige vorm, te zamen met de adviezen van het Europese Parlement en het Economisch en Sociaal Comité, gevoegd bij de aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal gerichte brief van de Minister en de Staatssecretaris van Financiën van 8 juni 1967 (zitting 1967-8556, nr. 9). Nadat het ontwerp op verschillende plaatsen is gewijzigd, werd de richtlijn vastgesteld door de Raad op 17 juli 1969. Zij is opgenomen in het Publikatieblad van de Europese Gemeenschappen van 3 oktober 1969. De richtlijn is gebaseerd op de gedachte, dat een vrij kapitaalverkeer een van de essentiële voorwaarden is voor de tot-
standkoming van een economische unie in de E.G. De thans in de Lid-Staten van kracht zijnde indirecte belastingen op aandelenkapitaal en leenkapitaal (kapitaalsrecht en effectenzegelrecht) lopen zodanig uiteen, dat zij tot ongelijkheden, zelfs discriminaties leiden, terwijl voorts bij buitenlandse effecten veelal sprake is van dubbele heffing. Als voorbeeld kan dienen, dat in Nederland binnenlandse aandelen zijn onderworpen aan 2,5 pet. registratierecht, binnenlandse obligaties aan pet. zegelrecht en buitenlandse effecten (aandelen en obligaties) aan 2 pet. zegelrecht. Als een aandeel in een Belgische maatschappij, dat aldaar reeds met 2,5 pet. registratierecht was belast, naar Nederland wordt overgebracht, is hier te lande nogmaals 2 pet. zegelrecht verschuldigd. Deze situaties hinderen het vrije kapitaalverkeer en de richtlijn beoogt daarom deze door een harmonisatie recht te trekken. Met het oog op de budgettaire gevolgen beperkt de richtlijn zich te dezen tot afschaffing van de indirecte belastingen op obligaties en buitenlandse effecten en tot harmonisatie van de belasting op aandelenkapitaal. De richtlijn strekt zich strikt genomen niet uit tot het in Nederland geheven wordende zegelrecht van onderhandse kapitaalleningen; gezien de nauwe relatie tussen deze leningen en obligatieleningen, wordt dit zegelrecht echter wel in haar kielzog meegetrokken. Over die afschaffing kan verschillend worden geoordeeld. Zij vergroot de afstand van de belasting van obligaties en buitenlandse aandelen tot die van binnenlandse aandelen, zij het dat dit effect wordt gematigd, doordat de richtlijn ook leidt tot een verlaging van het kapitaalsrecht. Intussen zal de afschaffing van het zegelrecht van leningen kostenverlagend werken voor langlopende kredieten. Voorts zal de afschaffing van het zegelrecht van buitenlandse effecten - welke reeds eerder vanuit de beide Kamers der Staten-Generaal is bepleit -een gunstige invloed hebben op de positie van met name de Am-sterdamse effectenbeurs. Wellicht zou, vanuit Nederlands standpunt bezien, aanleiding hebben bestaan het zegelrecht van leenkapitaal en van buitenlandse effecten niet geheel af te schaffen maar te volstaan met een vermindering, gevoegd bij een credit voor buitenlandse effecten die in het land van oorsprong reeds zijn belast, zulks ter voorkoming van dubbele heffing. Daargelaten dat dit tot een vrij ingewikkelde regeling zou hebben geleid, lag dit reeds daarom minder voor de hand, aangezien inmiddels in vier van de zes Lid-Staten dit zegelrecht niet meer bestaat (alleen Nederland en Italië kennen het nog). Het in de richtlijn voorziene tarief van ten minste 1 pet. en ten hoogste 2 pet. moet worden gezien als een tijdelijk compromis. Gezien de uiteenlopende tarieven in de verschillende Lid-Staten (variërende van 0,6 pet. tot 2,5 pet.) is men er vooralsnog niet in geslaagd een uniform tarief vast te stellen. Vóór 1 januari 1971 moet de commissie een nader voorstel dienaangaande aan de Raad doen toekomen. De ondergetekenden onderschrijven de in de considerans van de richtlijn genoemde motieven voor een harmonisatie van de indirecte belastingen op het kapitaalverkeer en zijn voorts van oordeel dat de richtlijn een voor Nederland aanvaardbaar geheel vormt. Ook de Nederlandsche Bank N.V. heeft geen reden gezien de aanvaarding van de richtlijn te ontraden. Door goedkeuring van de richtlijn in de Raad van Ministers van de E.G. is zij bindend voor de Lid-Staten ten aanzien van het te bereiken resultaat. De nationale instanties - aldus artikel 189 van het E.E.G.-Verdrag -behouden de bevoegdheid om de vorm en de middelen te kiezen voor de uitvoering ervan. De richtlijn bindt niet rechtstreeks de burgers; dezen kunnen op de richtlijn dus geen beroep doen. De voornaamste punten van de richtlijn, voor zover voor Nederland van belang, kunnen als volgt worden samengevat.
1. De Lid-Staten heffen een geharmoniseerd recht op de inbreng in kapitaalvennootschappen (artikel 1). Zie aangaande de in de richtlijn voorkomende modaliteiten betreffende deze belasting het overzicht in hoofdstuk IV hierna. Reeds hier zij vermeld, dat het algemene tarief ten minste 1 pet. en ten hoog-
ste 2 pet. moet bedragen (artikel 7, eerste lid, letter a). Om-trent het in het ontwerp voorgestelde tarief en de motivering van deze keus zij verwezen naar § 4, ad c, hierna. 2. Naast deze kapitaalsbelasting heffen de Lid-Staten geen enkele andere belasting wegens de oprichting van of inbreng van vermogen in vennootschappen, verenigingen of rechtspersonen, die op het maken van winst zijn gericht (artikel 10). 3. De Lid-Staten onderwerpen aan geen enkele belasting (afgezien van de kapitaalsbelasting) het opmaken, de uitgifte e.d. van aandelen en soortgelijke effecten, onverschillig door wie zij worden uitgegeven (artikel 11, letter a). Dit betekent afschaffing van het zegelrecht op alle buitenlandse aandelen e.d., dus ook die van derde landen. 4. De Lid-Staten onderwerpen aan geen enkele belasting leningen, afgesloten tegen uitgifte van obligaties en dergelijke, onverschillig door wie deze worden uitgegeven, alsmede het opmaken, de uitgifte e.d. van die obligaties (artikel 11, letter b). Dit betekent afschaffing van het zegelrecht op binnen-en buitenlandse obligaties en dergelijke stukken, ook indien afkomstig uit derde landen. 5. Wel kunnen nog worden geheven rechten op de overdrachten van effecten (artikel 12, eerste lid, letter a). De beursbelasting kan dus gehandhaafd blijven, behalve bij emissies. 6. Eveneens is heffing mogelijk van overdrachtsrechten wegens inbreng van nationale onroerende goederen in een kapitaalvennootschap (artikel 12, eerste lid, letter b). De ondergetekenden menen, dat voor de inwerkingtreding van het onderhavige wetsontwerp niet tot 1 januari 1972 - de uiterste datum waarop de genoemde richtlijn in de nationale wetgevingen moet zijn verwerkt - behoeft te worden gewacht, nu de inhoud van deze richtlijn bekend is.
§ 2. Overzicht van de thans bestaande registratie-en zegelrechten A. Ingevolge de Registratiewet 1917 worden thans de volgende belastingen geheven: a. 5 pet. registratierecht op akten houdende overdracht onder bezwarende titel van hier te lande gelegen of gevestigde onroerende zaken, het zgn. recht van overdracht (artikelen 27-45). Hieronder wordt tevens begrepen het 5 pet. registratierecht wegens overeenkomsten tot overdracht van aandelen in on-roerendgoedmaatschappijen (artikelen 45a-45k); b. 2i pet. registratierecht wegens plaatsing en storting van aandelenkapitaal van naamloze en daarmede gelijkgestelde vennootschappen, het zgn. kapitaalsrecht (artikelen 46-54); c. 1 pet. registratierecht wegens openbare verkoop van roerende zaken (artikelen 55-60); d. vaste registratierechten en wel f 3 voor niet aan een van de genoemde evenredige rechten onderworpen akten in engere zin, d.w.z. geschriften welke zijn opgemaakt om tot bewijs te dienen, en f 0,50 voor huiselijke papieren en voor de zoeven bedoelde akten, voor zover niet door een notaris opgemaakt, welke binnen een bepaalde termijn ter registratie worden aangeboden (artikel 61). De categorieën a, b en c zijn van zuiver fiscale aard. De categorie d heeft meer het karakter van een retributie; deze rechten vormen een vergoeding voor de verrichting van de formaliteit van registratie.
B. De Zegelwet 1917 kent een nog grotere verscheidenheid van rechten. Op grond van deze wet worden geheven: a. het zegelrecht naar de oppervlakte van het papier, het zgn. formaatzegei. Het bedraagt f 0,50, f 1 of f 2 per bepaalde oppervlakte van het papier al naar gelang van de aard van de daarop voorkomende beschikkingen (artikelen 23-33); b. het zegelrecht van akten van schuldbekentenis, borgtocht en verpanding, zijnde een vast recht van ten hoogste f 1 (artikelen 34-40);
c. het zegelrecht van bewijzen van opslag, celen, volgbriefjes e.d., zijnde een recht van f 1 (artikelen 40ö-40e); d. het zegelrecht van cognossementen en andere vervoerbewijzen, zijnde een vast recht van f 0,50 (artikelen 40/-40/); e. het zegelrecht van jachtakten, bedragende in het algemeen f 15 en voor sommige akten f 5 of f 10 (artikel 41, eerste lid); ƒ. het zegelrecht van verzoekschriften om goedkeuring van statuten of wijziging van goedgekeurde statuten van verenigingen of om duurverlenging, bedragende f 100 of f 50 (artikel 41, tweede lid); g. het zegelrecht van besluiten, houdende wijziging van een geslachtsnaam, zijnde een vast recht van f 500, of verlening van adeldom, zijnde een vast recht van f2000 (artikelen 41- 43); h. het zegelrecht op verzekeringspolissen, het zgn. poliszegel, dat zowel vaste rechten, variërende van f 0,20 tot f 2 als evenredige rechten van normaliter 0,06 tot 0,18 °/oo bevat (artikelen 44-50); i. het zegelrecht van handelspapier, zijnde een vast recht van f 0,20 voor kort of in het buitenland betaalbaar papier en een evenredig recht van 0,6 °/oo voor het overige handelspapier (artikelen 51-55); j. het huurzegel, bedragende l,2n/oo (artikelen 56-59); k. het huurkoopzegel, bedragende f 0,12 van iedere f250, met een maximum van f 0,60 (artikelen 59a-59c); z het effectenzegel, waaronder het zegelrecht wegens onderhandse langlopende leningen. Dit zegelrecht kent vaste rechten tot f 1,50 en evenredige rechten van in het algemeen 0,75 pet. tot 2 pet. (artikelen 60-74); m. het zegelrecht van nota's van effectenhandelaren en van nota's van toewijzing bij uitgifte van effecten, het zgn. beurszegel, bedragende l,2°/oo (artikelen 75-81). Van deze zegelrechten heeft dat van de onder f bedoelde verzoekschriften een retributief karakter. Het zegelrecht van de onder g bedoelde besluiten zou deels als een fiscale heffing, deels als een retributie kunnen worden gezien.
§ 3. Registratie-en zegelrechten waarvan afschaffing wordt voorgesteld De registratie-en zegelrechten waarvan de afschaffing wordt voorgesteld, vallen uiteen in twee categorieën: 1. heffingen met een retributief karakter, 2. andere. 1 °. Heffingen met een retributief karakter Het betreft hier de heffingen genoemd in § 2, onderdeel A, letter d, en onderdeel B, letters / en g. Naar de mening van de ondergetekenden passen de hier bedoelde heffingen niet in een belasting op het rechtsverkeer. Zij achten het overigens wel juist, dat met name voor de registratie van geschriften een vergoeding wordt voldaan. Om die reden wordt in het tegelijk met dit wetsontwerp ingediende ontwerp van een Registratiewet 1970 voorgesteld het hierbedoelde registratierecht om te zetten in een retributie. Wat betreft het zegelrecht op verzoekschriften om goedkeuring van statuten of wijziging van goedgekeurde statuten van verenigingen of om duurverlenging van verenigingen (onderdeel B, letter ƒ, van de vorige paragraaf), zij opgemerkt, dat dit zegelrecht vaak een rem is voor verenigingen om de gewenste rechtspersoonlijkheid aan te vragen. Met name is zulks het geval bij verenigingen met veel regionale afdelingen. Om deze reden ligt het niet in het voornemen van de Minister van Justitie in de plaats van het zegelrecht een retributie te gaan heffen. De opbrengstderving kan worden geschat op rond f 100 000. Omtrent het zegelrecht op besluiten, houdende wijziging van een geslachtsnaam of verlening van adeldom (onderdeel B, letter g, van de vorige paragraaf) wordt door de Minister van Justitie nog overwogen of dit kan worden omgezet in een retributie. Overigens pleegt dit zegelrecht in veel gevallen te worden kwijtgescholden. De opbrengst bedraagt ongeveer f 50000.
10 560 1-4 (3)
2°. Andere heffingen waarvan de afschaffing wordt voorgesteld Met betrekking tot de andere registratie-en zegelrechten waarvan de afschaffing wordt voorgesteld -dus die van zuiver fiscale aard -heeft, zoals hiervoor reeds opgemerkt, afweging plaatsgevonden van alle factoren welke bij de vraag of zij al dan niet moeten worden gehandhaafd, een rol kunnen spelen. Hierbij is mede in aanmerking genomen de bijzondere positie welke het zegelrecht in de belastingwetgeving tot nu toe inneemt. Deze belastingen worden in veel gevallen immers voldaan zonder enige andere ambtelijke tussenkomst dan het reeds vóór het ontstaan van de belastingplicht verstrekken van zegelwaarden. Hieraan zijn grote praktische bezwaren verbonden. In de eerste plaats gaat het veelal om stukken welke naar hun aard plegen te worden opgemaakt door hen van wie geen bijzondere deskundigheid op dit terrein van de belastingwetgeving mag worden verwacht. Daarenboven kan ten aanzien van veel van deze stukken ook bij degenen die wel deskundig zijn op dit terrein, gemakkelijk twijfel omtrent de wetstoepassing rijzen. In de tweede plaats vergen de meeste van deze heffingen van de contribuabelen een aantal handelingen welke dikwijls op zeer ongelegen tijdstippen moeten worden verricht. Voor ieder stuk moet immers weer een klein bedrag aan zegelrecht worden voldaan door middel van aankoop van formaatzegels of plakzegels of door de stukken bij de belastingdienst te laten sternpelen. Ook de toepassing van moderne methoden van bedrijfsadministratie wordt door de heffing ten zeerste belemmerd. Ten slotte brengt de inwisselling van verschreven of overcomplete zegelwaarden veel rompslomp mee. Tegenover deze bezwaren staat slechts een gering financieel belang voor de schatkist, zodat naar de mening van de ondergetekenden kan worden gesteld, dat de wetgeving op dit punt in vele gevallen uit balans is geraakt. Daarnaast speelt ook de genoemde richtlijn betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal in dit verband een rol. Deze richtlijn brengt namelijk mede, dat het zgn. effectenzegel dient te worden afgeschaft. Het vorenstaande heeft de ondergetekenden doen besluiten de afschaffing van de volgende registratie-en zegelrechten voor te stellen: a. het registratierecht wegens openbare verkoop van roeren-de zaken (onderdeel A, letter c, van § 2): opbrengstderving rond 1 min. b. het formaatzegel (onderdeel B, letter a, van § 2): opbrengstderving rond 6 min.; c. het zegelrecht op akten van schuldbekentenis, borgtocht en verpanding (onderde B, letter b, van § 2); d. het zegelrecht van bewijzen van opslag, celen en volgbriefjes (onderdeel B, letter c, van § 2); e. het zegelrecht van cognossementen en andere vervoerbewijzen (onderdeel B, letter d, van § 2); f. het zegelrecht van jachtakten (onderdeel B, letter e, van §2); g. het zegelrecht van wissels en ander handelspapier (onderdeel B, letter i, van ƒ 2); h. het huurzegel (onderdeel B, letter ƒ, van § 2); i. het zegelrecht op bewijzen van huurkoop (onderdeel B, letter k, van § 2): totale opbrengstderving van c t/m t, met uitzondering van ƒ, 13 min.; j. het effectenzegel (onderdeel B, letter /, van § 2).
Met betrekking tot de budgettaire aspecten van de afschaffing van genoemde heffingen, zij verder verwezen naar § 6 van dit hoofdstuk. Behalve de reeds genoemde, meer algemene, aspecten welke voor afschaffing pleiten, wordt hierna voor elk van de genoemde heffingen nog op specifieke omstandigheden gewezen, welke de afschaffing ondersteunen.
Ad a. Het registratierecht wegens openbare verkoop van roerende zaken Op grond van artikel 55, derde lid, van de Registratiewet 1917 -zoals dat onlangs is gewijzigd -zijn verkopingen van produkten van landbouw, tuinbouw, bosbouw, veeteelt en visserij geheel van deze heffing uitgezonderd. Mede als gevolg hiervan is de opbrengst nog slechts gering: ongeveer f 1 miljoen. Het recht wordt in hoofdzaak nog geheven van zgn. venduhuizen, kunst-en postzegelveilingen en dergelijke verkopingen. De veilingen zijn over de vergoedingen voor hun diensten omzetbelasting verschuldigd. Het komt de ondergetekenden niet juist voor de bedoelde openbare verkopingen daarnaast aan een registratierecht te onderwerpen. De heffing brengt voorts veel formaliteiten mede met het oog op de verzekering van de belangen van de fiscus. Zo moet, voordat tot een verkoping wordt overgegaan, daarvan bij de inspecteur der registratie en successie aangifte worden gedaan, zulks ten dienste van de uitoefening van plaatselijke controle, terwijl na afloop van de verkoping weer aangifte moet geschieden van de opbrengst voor de berekening van de belasting. De ondergetekenden menen dat, alles bijeengenomen, tot afschaffing van dit recht moet worden besloten. In dit verband is nog in beraad de vraag of voor het monopolie van notarissen en deurwaarders tot het houden van bebepaalde openbare verkopingen (artikel 103, tweede lid, van de Registratiewet 1917) in de tegenwoordige maatschappelijke verhoudingen nog genoegzame reden bestaat en, zo ja, in welke wetgeving dit dan moet worden geregeld. Ad b. Het formaatzegel Het formaatzegel wordt op grond van artikel 23 van de Zegel wet 1917 geheven van een grote verscheidenheid van stukken van uiteenlopende aard, zoals afschriften van en uittreksels uit akten van de burgerlijke stand, akten van notarissen en deurwaarders, voorts alle niet elders in die wet belaste privaatrechtelijke bewijsstukken. Overigens bevat artikel 32 van de Zegelwet 1917 ongeveer 50 gevallen waarin een vrijstelling van formaatzegel van toepassing is. In het bijzonder bij dit zegelrecht doet zich de hiervoor geschetste moeilijkheid gevoelen, dat veel van deze stukken plegen te worden opgemaakt door een lekenpubliek en dat dikwijls omtrent de zegelplichtheid -mede gezien het grote aantal uitzonderingen -twijfel kan bestaan. Zoals uit vragen van de heer Jongeling (Aanhangsel tot het Verslag van de Handelingen der Tweede Kamer, zitting 1968-1969, blz. 97) blijkt, wordt dit zegelrecht dikwijls ontgaan, doordat in contractformulieren belangrijke voorwaarden van de overeenkomst (met name de verplichtingen voor de afnemer) niet worden opgenomen. Hierdoor komt de rechtszekerheid bij het grote publiek in gevaar. Bovendien wordt dit zegelrecht gewoonlijk opgebracht in kleine bedragen van maximaal f 2 per vel papier. De aan de heffing verbonden administratieve werkzaamheden zowel voor het publiek als voor de belastingdienst staan dat ook niet in evenredigheid tot de relatief geringe opbrengst van ongeveer f 6 min. per jaar.
Ad c. Het zegelrecht op akten van schuldbekentenis, borgtocht en verpanding Het komt de ondergetekende voor dat, indien het effectenzegel op obligaties en onderhandse kapitaalleningen (zie ad ƒ, hierna) wordt afgeschaft, het voor de hand ligt om ook het onderhavige zegelrecht af te schaffen. Dit zegelrecht toch treft in het algemeen de kleinere kredietnemers. Ook bij deze heffing staan voorts de daaraan verbonden administratieve lasten niet in verhouding tot de zeer geringe opbrengst.
Ad d en e. Het zegelrecht van bewijzen van opslag, celen en volgbriefjes, alsmede het zegelrecht van cognossementen en andere vervoerbewijzen Deze zegelrechten moeten worden opgebracht in bedragen van f 0,50 en f 1; zij kennen bovendien vele dubia. Het budgettaire belang is ook hier zo gering, dat het niet opweegt tegen de door deze heffingen aan het bedrijfsleven opgelegde lasten,
welke vaak een efficiënte gang van zaken bij het beroepsgoederenvervoer en het scheepvaartverkeer in de weg staan. Ad f. Het zegelrecht van jachtakten Dit recht, dat naar de mening van de ondergetekenden niet past in een belasting van het rechtsverkeer, zal evenwel worden omgezet in een verhoging van de ingevolge de Jachtwet voor de jachtakten verschuldigde bedragen. Omtrent deze verhoging is overleg gepleegd met de Minister van Landbouw en Visserij. Ad g. Het zegelrecht op wissels en ander handelspapier Op grond van een aanschrijving van het Departement van Financiën van 10 april 1943, nr. 65, afdeling Indirecte Belastingen (opgenomen in het Boekwerk Zegel onder nr. Z.064) wordt berust in het niet voldoen van zegelrecht ter zake van cheques. Deze regeling werd toen getroffen om in verband met een tekort aan bankpapier het girale geldverkeer te bevorderen. Het verdient geen aanbeveling om thans, nu het girale geld zo'n belangrijke plaats in het betalingsverkeer inneemt, cheques weer in de heffing te gaan betrekken. Onder die omstandigheden achten de ondergetekenden geen reden aanwezig het zegelrecht op wissels en dergelijke te handhaven. Tot op zekere hoogte kan een vergelijking worden getroffen met obligaties, die eveneens niet meer worden belast. Overigens is ook hier het financiële belang gering.
Ad h. Het huurzegel De ondergetekenden zijn van mening dat het enkele feit dat een huurovereenkomst op schrift wordt gesteld, in een modern belastingbestel geen reden moet zijn voor het heffen van een bijzondere belasting. Voorts dient te worden bedacht, dat binnen de bedrijfskolom de overeenkomst van huur en verhuur veelal aan omzetbelasting is onderworpen. Ad i. Het zegelrecht op bewijzen van huurkoop Dit zegelrecht drukt in de meeste gevallen op het minder draagkrachtige deel van de bevolking. Bovendien pleit voor de afschaffing van dit zegelrecht (dat slechts ten hoogste f 0,60 per akte bedraagt) het feit dat de afschaffing van het formaatzegel en van het zegelrecht op schuldbekentenissen tot gevolg zal hebben, dat ter zake van gewone afbetalingscontracten en geldleningen geen belasting meer verschuldigd zal zijn.
Ad j. Het effectenzegel Het effectenzegel wordt geheven ter zake van obligaties en van schuldbekentenissen ter zake van kapitaalleningen ten laste van hier te lande gevestigde rechtspersonen. Ook buitenlandse effecten (obligaties en aandelen) welke naar Nederland worden overgebracht, zijn aan het effectenzegel onderworpen. Op grond van artikel 11, letter b, van de richtlijn betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal dient het effectenzegel op obligaties en buitenlandse effecten te worden afgeschaft. Onder die omstandigheden komt het de ondergetekenden niet juist voor het effectenzegel op onderhandse leningen te handhaven. Deze onderhandse leningen zijn indertijd immers aan het effectenzegel onderworpen ten einde deze, voor wat de belastingheffing betreft, in een zelfde positie te plaatsen als de obligatieleningen. Een handhaving van het effectenzegel op onderhandse leningen zou dit evenwicht derhalve weer verstoren.
§ 4. Heffingen waarvan handhaving wordt voorgesteld Naar het oordeel van de ondergetekenden komen het recht van overdracht, het poliszegel, het kapitaalsrecht en het beurszegel voor handhaving in aanmerking. Ten behoeve van de overzichtelijkheid van de belastingwetgeving verdient het huns inziens voorts aanbeveling deze te handhaven heffingen in die wetgeving onder een verzamelnaam te bundelen. Mede gezien het heterogene karakter van de heffingen, beseffen zij, dat een geheel adequate benaming moeilijk kan worden gevonden. Aangezien deze belastingen in ieder geval gemeen hebben dat zij van bepaalde sectoren van het rechtsverkeer worden geheven, wordt de realiteit nog het beste benaderd door de heffingen aan te duiden als „belastingen van rechtsverkeer".
Wat de aanduidingen van de heffingen afzonderlijk betreft, menen de ondergetekenden, dat deze zich ook voor modernisering lenen. De heffingen worden in het ontwerp achtereenvolgens aangeduid als: a. de overdrachtsbelasting; b. de assurantiebelasting; c. de kapitaalsbelasting; d. de beursbelasting. Thans volgt een korte schets van elk van deze vier belastingen, met vermelding van de belangrijkste afwijkingen van de bestaande regelingen. Vervolgens wordt in de hoofdstukken II tot en met V op een en ander dieper ingegaan. Ad a. De overdrachtsbelasting De overdrachtsbelasting komt in grote lijnen overeen met het evenredige registratierecht dat thans wordt geheven op akten, houdende overdracht onder bezwarende titel van hier te lande gelegen of gevestigde onroerende zaken. Het wetsontwerp noemt als belastbaar feit echter de verkrijging van dergelijke zaken. De aanwezigheid van een akte is dus niet langer vereist, terwijl ook het vereiste van bezwarende titel niet meer wordt gesteld. Verder wijkt het wetsontwerp van de bestaande regeling af op het gebied van sommige zakelijke rechten, zoals bijv. erfpacht, en wel voor wat betreft de behandeling van de daaraan verbonden periodieke schuldplichtigheden. De bepaling dat bij overdracht onder voorbehoud van vruchtgebruik de belasting wordt geheven over de volle eigendom, is voorts niet overgenomen. De bestaande regeling ten aanzien van ruiling van onroerende zaken, volgens welke de belasting slechts eenmaal wordt geheven en wel over het hoogstwaardige lot, is in het ontwerp niet gehandhaafd; deze transacties worden dus belast als twee afzonderlijke verkrijgingen. Met betrekking tot de ruiling van landbouwgronden is de in de huidige wet vervatte tariefsvermindering tot 1 pet. aan die regeling aangepast. Wat de inbreng in vennootschappen aangaat, is de geldende vrijstelling bestendigd, behalve voor zover betreft de inbreng in naamloze vennootschappen en dergelijke van onroerend goed dat niet behoort tot een in haar geheel ingebrachte onderneming. De regeling ten aanzien van de overdracht van aandelen in zgn. onroerendgoedvennootschappen is in het ontwerp op het voetspoor van de vennootschapsbelasting beperkt tot de zgn. besloten fondsen. Tevens is een soortgelijke regeling opgenomen voor coöperatieve flatverenigingen; als gevolg daarvan zullen voortaan overdrachten van lidmaatschapsrechten in zodanige verenigingen met overdrachtsbelasting worden getroffen. Volgens de huidige wet zijn zowel verkrijgingen als vervreemdingen van onroerende zaken door de Staat van registratierecht vrijgesteld. In het ontwerp van wet is voorgesteld de vrijstelling voor vervreemdingen te doen vervallen. Aankopen van onroerende goederen door gemeenten zijn thans alleen van registratierecht vrijgesteld, indien zij plaatsvinden ter voorziening in de woningbehoefte of ter uitvoering van een gemeentelijk bestemmingsplan. In het ontwerp is voorgesteld alle aankopen e.d. van onroerende zaken door gemeenten van de overdrachtsbelasting vrij te stellen. Deze wijziging -welke mede op praktische gronden berust -past nog geheel in het kader van dit wetsvoorstel tot vereenvoudiging, zoals dat in § 1, punt 3, is uiteengezet, zulks in tegenstelling tot wijzigingen van specifiek doelgerichte aard als bijv. fiscale maatregelen ter bevordering van het eigen-woningbezit. Evenals thans, bedraagt het voorgestelde tarief 5 pet.
Ad h. De assurantiebelasting De voorgestelde assurantiebelasting verschilt zowel structureel als wat haar betekenis betreft, aanmerkelijk van het thans geldende poliszegelrecht, waarvan het de plaats moet gaan innemen. Het thans geldende poliszegel wordt eenmalig
geheven, hetzij als een vast recht, hetzij als een evenredig recht over het verzekerde bedrag. In het ontwerp wordt deze eenmalige heffing vervangen door een periodieke belasting van de door de verzekeringnemer verschuldigde premies. De ondergetekenden achten de premie een betere grondslag voor de belastingheffing dan het verzekerde bedrag. Zo is het verzekerde bedrag bij de verzekering van een zaak alleen tegen diefstal hetzelfde als dat bij een verzekering van die zaak tegen alle mogelijke verlies of beschadiging daarvan. Het risico van de tweede verzekering is echter aanmerkelijk groter. In het tweede geval zal de premie daarom hoger zijn. Het door de verzekering gedekte risico komt dan ook in het verzekerde bedrag minder volledig tot uiting dan in de hoogte van de door de verzekeringnemer te betalen premies. Een heffing over de premies legt bovendien een beter verband met de looptijd van de verzekering. Voorts heeft een periodieke heffing over de premies het voordeel dat de betaling van de belasting wordt gespreid. Deze spreiding is te meer van belang, omdat de voorgestelde assurantiebelasting - zoals in § 6 van dit hoofdstuk nader is uiteengezet -enkele budgettaire aspecten vertoont welke bij een heffing in eenmaal wellicht een rem zouden kunnen vormen op het afsluiten van verzekeringscontracten. Ten slotte is gebleken, dat de huidige heffing leidt tot complicaties in de toepassing bij automatische bijverzekering e.d. en dat zij bij de moderne methoden van mechanische verwerking van administratieve gegevens op moeilijkheden stuit, terwijl een periodieke heffing over de premies zich geheel in die methoden laat inpassen. Overigens vindt in andere landen, met name de andere Lid-Staten van de E.G., de heffing van soortgelijke belastingen eveneens plaats over de periodiek verschuldigde premies. De belasting zal zich alleen uitstrekken tot de schadeverzekeringen. Zij treft dus niet de levensverzekeringen (waaronder mede worden begrepen lijfrente-en pensioenverzekeringen). Voorts zijn van de heffing uitgezonderd de zgn. medische variaverzekeringen (ongevallen-, invaliditeits-en arbeidsongeschiktheidsverzekering, zomede ziekte-en ziektekostenverzekering) en de werkloosheidsverzekering. Ten slotte worden aan de heffing onttrokken de verzekeringen welke verband houden met het internationale vervoer (zeeschepen, luchtvaartuigen en internationale transporten), alsmede herverzekeringen. Wat de territoriale werkingssfeer van de assurantiebelasting betreft, is voorgesteld verzekeringen alleen in de heffing te betrekken, indien de verzekeringnemer in Nederland woont of is gevestigd, dan wel het voorwerp van de verzekering zich aldaar bevindt. Het voorgestelde tarief van de assurantiebelasting bedraagt 2 pet. Voor de motivering van dit tarief zij verwezen naar paragraaf 6 van dit hoofdstuk, waar de budgettaire consequenties van het wetsontwerp worden behandeld. Ad c. De kapitaalsbelasting Met name op het gebied van de kapitaalsbelasting -het bestaande registratierecht wegens plaatsing en storting van aandelenkapitaal -doet de richtlijn van de E.G. betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal (zie de bijlage bij deze memorie van toelichting) haar invloed gelden. Het thans geldende tarief bedraagt 2} pet. van het gestorte kapitaal. Op grond van artikel 7 van genoemde richtlijn dient het tarief ten minste 1 pet. en mag het ten hoogste 2 pet. zijn. De ondergetekenden stellen een tarief van 2 pet. voor. Op zichzelf beschouwd, zouden bepaalde argumenten weilicht kunnen pleiten voor een lager tarief. In de eerste plaats dient bij een open kapitaalmarkt binnen de E.G. ervoor te worden gewaakt, dat de in Nederland gevestigde of te vestigen naamloze vennootschappen e.d. bij emissies niet in een ongunstiger positie komen te verkeren dan in het buitenland gevestigdc kapitaalvennootschappen. Emissies van in een van de Lid-Staten van de E.G. gevestigde kapitaalvennootschappen mogen namelijk alleen worden belast in het land van vestiging, ongeacht waar de aandelen worden geplaatst. Emissies van buiten de E.G. gevestigde kapitaalvennootschappen worden volgens de richtlijn in het geheel niet belast. De hoogte van het kapitaalsrecht kan derhalve invloed hebben op de concurrentieverhoudingen tussen een in Nederland gevestigde en een elders gevestigde kapitaalvennootschap en daardoor ook op het vestigingsklimaat hier te lande. Het ligt echter niet in de verwachting dat de andere Lid-Staten van de E.G. alle zullen besluiten tot een kapitaalsrecht van minder dan 2 pet. In de tweede plaats is van belang, dat ingevolge de richtlijn het zegelrecht van obligaties en dergelijke moet worden afgeschaft. Dit leidt ertoe, dat bij een kapitaalsbelasting van 2 pet. het thans bestaande verschil in heffing tussen het aantrekken van leenkapitaal en van risicodragend kapitaal wordt vergroot met in het algemeen pet. Deze argumenten wegen echter naar het oordeel van de ondergetekenden niet op tegen de budgettaire bezwaren welke een verdere verlaging van de kapitaalsbelasting dan tot op 2 pet. meebrengt. Hierbij dient te worden bedacht, dat iedere pet. waarmee de kapitaalsbelasting wordt verlaagd, een opbrengstderving van 15 a 25 min. De belasting wordt verschuldigd op het tijdstip waarop het kapitaal werkelijk wordt bijeengebracht, d.w.z. gestort. De thans bestaande heffing van | pet. van kapitaal dat nog niet is en ook niet binnen een bepaalde termijn na de plaatsing moet worden gestort -bij de feitelijke storting wordt dan 2\ pet. bijgeheven -komt dus te vervallen. De kapitaalsbelasting strekt zich voortaan ook uit tot verenigingen met een in aandelen verdeeld kapitaal. Zoals uit hoofdstuk IV blijkt, zijn hiervan geen belangrijke materiële gevolgen te verwachten.
Ad d. De beursbelasting De ondergetekenden hebben zich mede beraden of de beursbelasting - het zegelrecht van effectennota's - niet voor afschaffing in aanmerking komt. Zij hebben deze vraag uiteindelijk ontkennend beantwoord. Het aantal contribuabelen dat met deze heffing in aanraking komt is vrij gering. De inning van de belasting stuit voorts op weinig problemen. Op één punt werkt ook hier de eerder bedoelde richtlijn inzake de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal door. Op grond van artikel 11 van die richtlijn is het namelijk aan de Lid-Staten verboden naast het kapitaalsrecht een bijzondere belasting te heffen ter zake van een emissie (eerste uitgifte) van effecten. In verband daarmee strekt de beursbelasting zich niet meer uit tot de uitgifte van effecten. Hierdoor worden de aan een emissie verbonden kosten dus verlaagd. In het wetsontwerp wordt voorgesteld het thans geldende tarief van 1,2 pro mille te handhaven.
§ 5. Algemene opzet van de herziening De Registratiewet 1917 en de Zegelwet 1917 bevatten, zoals uit het vorenstaande blijkt, een grote verscheidenheid van vaste en evenredige rechten. Deze rechten worden volgens een eigen techniek en op geheel verschillende wijzen geheven, waardoor zij een complexe materie vormen. Soms moeten zij worden voldaan bij de registratie van de akte waarin de belaste rechtshandeling is neergelegd. In andere gevallen moet daartoe een speciale verklaring ter registratie worden aangeboden. Daarnaast zijn de zegelrechten weer gegoten in de vorm van een belasting op stukken (handelspapier, verzekeringspolissen, effecten, e.d.), welke moet worden voldaan door die stukken te zegelen, hetzij door gebruik van plakzegel of vanwege het. Rijk uitgegeven gezegeld papier, hetzij door de stukken ter zegeling aan te bieden bij de belastingdienst dan wel door ze zelf machinaal te stempelen: ook wordt soms het zegelrecht periodiek in afrekening voldaan. Ook de invordering van deze belastingen verloopt thans erg ingewikkeld. Indien onder de huidige wetgeving betaling van registratie-of zegelrecht achterwege blijft, kan dat slechts worden ingevorderd door middel van een dwangschrift, dat moet worden betekend door een gerechtsdeurwaarder en ten uitvoer gelegd op de wijze die in het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering is voorgeschreven voor de tenuitvoerlegging van vonnissen en authentieke akten. Bij het zegelrecht dient dan nog
een constateren van de overtreding bij proces-verbaal aan de uitvaardiging van het dwangschrift vooraf te gaan. In geval van geschil over de verschuldigheid van registratie-of zegelrecht dient belanghebbende verzet te doen tegen het dwangschrift door dagvaarding van de ontvanger voor de arrondissementsrechtbank binnen welks ressort deze is gevestigd. Daarna volgt een gewone burgerrechtelijke procedure met procureurstelling, wisseling van schriftelijke conclusies enz. Ook voor de terugvordering van betaalde registratie-en zegelrechten geldt deze kostbare en tijdrovende wijze van rechtspleging. De vereenvoudiging in de wetgeving kan mede worden bereikt, omdat in de nieuwe opzet slechts een viertal heffingen overblijft. Elk van deze heffingen bestrijkt een bepaalde sector van het rechtsverkeer; zij vinden bovendien alle een aanknopingspunt in het plaatshebben van een bepaald maatschappelijk gebeuren, waardoor zij kunnen worden vergeleken met andere sectoren van de belastingwetgeving, waar een dergelijk gebeuren het ontstaan van een belastingschuld medebrengt, zoals de omzetbelasting. Evenals bij de omzetbelasting is daarom in het ontwerp voorgeschreven, dat deze belastingen van rechtsverkeer op aangifte moeten worden voldaan. Dit heeft tot gevolg dat, na inwerkingstelling van de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor deze belastingen van rechtsverkeer overeenkomstig artikel 95 van die wet, de daarin voorkomende regelen omtrent voldoeningsbelastingen ook hier van toepassing zijn. Ingeval de betaling van belasting achterwege blijft, wordt een naheffingsaanslag opgelegd. Indien belanghebbende meent te veel belasting te hebben betaald of dat een naheffingsaanslag geheel of ten dele ten onrechte is opgelegd, kan hij een bezwaarschrift indienen bij de inspecteur. Daarna staat beroep open bij de administratieve rechter (het gerechtshof), waarna nog cassatie kan worden aangetekend bij de Hoge Raad. Een belangrijk voordeel van de voorgestelde conceptie is nog gelegen in de omstandigheid dat niet meer met zegels of stenv pelmachines behoefte worden gewerkt. De rompslomp welke hieraan is verbonden voor het publiek en de belastingdienst, zal dus tot het verleden behoren. Ook kunnen bepalingen als bijv. de artikelen 15, 16, 17 en 19 van de Zegel wet 1917, waarin wordt voorgeschreven hoe rechters en andere autoriteiten dienen te handelen, indien zij stukken aantreffen welke niet voldoende zijn gezegeld, worden gemist. Naar de mening van de ondergetekenden openen deze voorstellen de mogelijkheid de onderhavige belastingen van rechtsverkeer harmonisch te doen functioneren binnen de nieuwe structuur van het Nederlandse belastingbestel. Door de modernisering en vereenvoudiging van dit deel van de belastingwetgeving zal zodoende het stof van en lang verleden, dat zozeer de directe kenbaarheid van het recht hier is gaan verduisteren, worden verwijderd.
§ 6. De budgettaire aspecten van het wetsontwerp Hoewel de in § 3, onder 2°, bedoelde heffingen, waarvan de afschaffing wordt voorgesteld, ieder voor zich slechts een relatief geringe opbrengst geven, is de opbrengst van deze heffingen te zamen toch nog van zodanige grootte dat daaraan niet kan worden voorbijgegaan. Bovendien leiden sommige wijzigingen in de gehandhaafde heffingen tot een budgettair verlies. Anderzijds geeft een aantal andere wijzigingen een meeropbrengst. De minnen en plussen van al deze wijzigingen zijn niet nauwkeurig te berekenen. De ondergetekenden gaan ervan uit, dat de wijzigingen van meer ondergeschikte aard elkaar budgettair ongeveer zullen compenseren. In de hieronder volgende opstelling hebben zij daarom slechts een plaats ingeruimd voor de wijzigingen van meer budgettaire betekenis. Deze zijn aan de actiefzijde de belasting van overdracht van lidmaatschapsrechten in flatverenigingen, het bijtellen van de gekapitaliseerde canon bij overdracht van erfpachtsrecht e.d. en het belasten van ruiling van onroerende goederen als twee afzonderlijke verkrijgingen en aan de passiefzijde de verruiming van de vrijstelling van overdrachtsbelasting voor de gemeenten. De ondergetekenden zijn overigens van oordeel, dat de dekking van wettelijke maatregelen welke als gevolg van binnen het kader van internationale verdragen (E.G.; GATT, e.d.) aan-gegane verplichtingen worden getroffen, in het algemeen binnen het totale begrotingsbeleid moet worden gevonden. Om die reden kan het verlies dat verband houdt met de richtlijn inzake de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal, hier voorshands buiten beschouwing blijven.
De kosten van de richtlijn voor de overheid kunnen als volgt worden becijferd): Afschaffing zegelrecht binnenlandse obligaties „ - 10 min. Idem onderhandse kapitaalleningen
- 45 min. Afschaffing zegelrecht buitenlandse effecten (aandelen, obligaties enz.) - 3 min. Verlaging kapitaalsbelasting van 2i naar 2 pet. . . - 20 min. Afschaffing beursbelasting bij emissies
- 3 min.
Totaal - 81 min.
Van dit bedrag komt ten goede van de gemeenten uit hoofde van de afschaffing van het zegelrecht op obligaties en onderhandse kapitaalleningen + 20 min.
Saldo - 61 min.
Afgezien van de zoeven bedoelde gevolgen van de richtlijn, zouden de voorstellen nog leiden tot een minpost van 10 min.
Dit bedrag is als volgt opgebouwd: Vervallen van het registratierecht wegens openbare verkoop van roerende zaken
- 1 min. Vervallen van het formaatzegel
- 6 min. Vervallen van andere zegelrechten
- 13 min.
- 20 min. Overdrachtsbelasting: overdracht lidmaatschap flatverenigingen + 10 overdracht erfpacht e.d
+ 3 ruilingen
+ 1
+ U
verruiming vrijstelling gemeenten - 4 - 4 + 10 min.
- 10 min.
Voor dit thans binnen het kader van het ontwerp te dekken bedrag komen in feite drie belastingen in aanmerking, t.w.: a. de overdrachtsbelasting, b. de beursbelasting en c. de assurantiebelasting.
Ad a. De overdrachtsbelasting Het voorgestelde tarief van de overdrachtsbelasting bedraagt evenals thans 5 pet. Hoewel dit tarief in vergelijking met de andere Lid-Staten binnen de E.G. niet hoog kan worden genoemd, menen de ondergetekenden toch, dat een verhoging niet wenselijk is. Het betreft hier immers een belasting op de overdracht van onroerende goederen, waaronder uiteraard ook woningen vallen. Gezien de thans in ons land bestaande omstandigheden op het gebied van de woningmarkt, komt het de ondergetekenden voor, dat een verzwaring van de belasting op de overdracht van onroerende goederen in het kader van de onderwerpelijke herziening dient te worden vermeden.
Ad b. De beursbelasting Met het oog op de concurrentiepositie van met name de Amsterdamse effectenbeurs komt het niet gewenst voor de beursbelasting te verhogen. In het wetsontwerp wordt dan ook het bestaande tarief van 1,2 pet. gehandhaafd.
i) De hierbedoelde heffingen hebben een sterk wisselend karakter; het gaat hier daarom om geschatte gemiddelden.
Ad c. De assurantiebelasting
De onderhandelingen omtrent de harmonisatie van de assurantiebelastingen binnen de E.G. bevinden zich nog in een pril stadium. Toch menen de ondergetekenden, dat in dit verband niet kan worden voorbijgegaan aan het feit dat het thans geheven poliszegel aanzienlijk lager is dan de tarieven van de assurantiebelastingen in de andere Lid-Staten. Uitgedrukt in de premie-ontvangsten van de maatschappijen, bedraagt de jaaropbrengst van het huidige poliszegel ongeveer 1 pet. De tarieven in de andere Lid-Staten blijken uit het volgende overzicht:
Verzekeringsbelastingen in de andere E.G.-landen, uitgedrukt in een percentage van de jaarlijks verschuldigde premie
Levens-
Andere assuranties verzekering Brand Ziekte Ongeval
Transport
W.A.-auto
Duitsland
5 Frankrijk
4,4-4,8
18-30
8,75
8,75
4,8
8,75 België
6 Italië
2-20
10 Luxemburg
Mede gezien deze tarieven in de andere Lid-Staten, komt het de ondergetekenden voor, dat de dekking van het genoemde budgettaire verlies van 10 min. kan worden gevonden in de tariefstelling van de assurantiebelasting. Deze conclusie ligt naar hun mening te meer voor de hand, omdat het met inachtneming daarvan voorgestelde tarief van de assurantiebelasting van 2 pet. zich in gunstige zin onderscheidt van die van de andere Lid-Staten. Zoals in § 4 ad ft is uiteengezet, strekt de voorgestelde assurantiebelasting zich niet uit tot alle verzekeringen. Het ontwerp bevat namelijk een vrijstelling voor de levensverzekeringen (met inbegrip van de lijfrente-en pensioenverzekeringen) en voor de zgn. medische varia (verzekeringen tegen ziekte, ongeval en invaliditeit). De levensverzekeringen en invaliditeitsverzekeringen zijn thans aan een vast poliszegel van f 2, de overige medische varia aan een vast poliszegel van f 1 onderworpen. Voor de levensverzekeringen en de medische varia betekent het voorstel derhalve een verlichting van belasting, nog afgezien van het vervallen van de administratieve lasten welke uit de heffing van het poliszegel voortvloeien. Ook de werkloosheidsverzekering is van de heffing uitgezonderd. In verband met de genoemde vrijstellingen zijn in feite alleen de zgn. schadeverzekeringen (met uitzondering van de medische varia) aan de heffing van assurantiebelasting onderworpen. De belasting wordt geheven over de premies van bedoelde schadeverzekeringen, indien de verzekeringsnemer hier te lande woont of is gevestigd, dan wel indien het voorwerp van de verzekering zich hier te lande bevindt. Het internationale transport, met inbegrip van zeeschepen en vliegtuigen, blijft echter geheel buiten de heffing; hetzelfde is het geval met herverzekeringen. Het huidige poliszegel kent een belastingopbrengst van rond 20 min. per jaar. Het voorgestelde percentage van 2 zal een opbrengst geven van ongeveer 30 min., zodat de hierboven berekende minpost van 10 min. door een verhoging in de sector van de assuranties wordt gedekt. Volledigheidshalve zij nog opgemerkt, dat, zoals ook reeds uit de hierboven gegeven opstelling blijkt, van de door middel van een verhoging van de assurantiebelasting gefinancierde 10 min., 4 min. ten goede komt aan de gemeenten. Een en ander samenvattend wordt het volgende beeld verkregen:
Consequentie van de E.G.-richtlijn voor de Overheid
- 61 min. Voorgestelde autonome wijzigingen
- 10 min. Meeropbrengst assurantiebelasting dan poliszegel +10 min.
Saldo
- 61 min.
HOOFDSTUK II
De overdrachtsbelasting § 1. Inleiding Zoals in § 4 van hoofdstuk I van deze memorie van toelichting reeds is uiteengezet, treedt de voorgestelde overdrachtsbelasting in de plaats van het evenredige registratierecht dat thans op grond van de Registratiewet 1917 wordt geheven op akten houdende overdracht onder bezwarende titel van binnen het Rijk gelegen of gevestigde onroerende zaken. In het onderstaande zullen de voornaamste verschillen tussen de thans geldende heffing en de in het ontwerp voorgestelde overdrachtsbelasting nader worden toegelicht. Deze verschillen betreffen in hoofdzaak de techniek van de wetgeving, zij leiden in feite slechts in enkele gevallen -welke hierna worden vermeld -tot een andere heffing dan thans.
§ 2. Heffing ter zake van de verkrijging Het thans geldende registratierecht op de overdracht van onroerende zaken wordt geheven op de akte, houdende overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaken. In het ontwerp wordt voorgesteld de overdrachtsbelasting te heffen ter zake van de verkrijging van onroerende zaken. Een dergelijke benadering ligt naar de mening van de ondergetekenden dichter bij de maatschappelijke werkelijkheid en dus meer voor de hand, omdat op grond van het burgerlijke recht en het gebruik bij transacties in onroerend goed de verkrijger doorgaans de kosten voor zijn rekening neemt. De wijziging in de wetsterminologie heeft intussen slechts een beperkte strekking en betekenis, zodat het veld van toepassing van deze belasting in het algemeen gesproken nauwelijks wijziging heeft ondergaan. De term „verkrijging" is als zodanig niet in de wet gedefinieerd; dit begrip is in de wettelijke bepalingen op verschillende plaatsen zodanig gepositiveerd, dat de ondergetekenden vertrouwen, dat de toepassing van de wet te dien aanzien geen moeilijkheden zal opleveren. Op dat voetspoor dient, zoals uit verschillende artikelen van het ontwerp blijkt, bij „verkrijging" in de eerste plaats te worden gedacht aan de civielrechtelijke eigendomsverkrijging. Een voordeel van de gekozen redactie is voorts nog hierin gelegen, dat naderhand zou kunnen blijken, dat het begrip verkrijging zich voor de toepassing van deze belasting beter leent tot het volgen en benaderen van de maatschappelijke ontwikkeling dan bij de terminologie van de oude wet. Door de belastingheffing te koppelen aan de verkrijging, wordt bovendien een goede aansluiting verkregen bij de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Om die aansluiting te bewerkstelligen moet immers worden bepaald van wie de belasting wordt geheven. Het gaat hier overigens alleen om een andere technischjuridische opzet, waarbij in feite in de thans bestaande toestand nauwelijks verandering komt. Evenals thans worden ook in het ontwerp de verkrijgingen krachtens erfrecht, huwelijksgoederenrecht, verjaring en natrekking buiten de heffing gelaten.
§ 3. Het vereiste van een akte Het huidige registratierecht wordt geheven op de akte, houdende overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaken. In het wetsontwerp is voor de heffing van overdrachtsbelasting geen akte meer vereist, hetgeen logisch voortvloeit uit hetgeen in § 2 hiervoor is vermeld omtrent de verkrijging, welke in het ontwerp immers het aanknopingspunt voor de heffing vormt. Aangezien de overdracht van onroerend goed slechts kan plaatsvinden bij een akte, zal de nieuwe conceptie
praktisch niet tot verschillen met thans leiden. De heffing van overdrachtsbelasting wordt namelijk in het ontwerp om praktische redenen wel in zover verbonden met de akte dat, indien een notariële akte aanwezig is, de belasting reeds kan worden geheven ter gelegenheid van de registratie van die akte, ongeacht of voor de eigenlijke verkrijging overschrijving van de akte in de openbare registers ten hypotheekkantore is vereist. Voorts is tevens bepaald, dat alsdan de notaris -evenals thans -hoofdzakelijk aansprakelijk is voor de overdrachtsbelasting welke is verschuldigd ter zake van de verkrijging van de onroerende zaak, waarop de door hem opgemaakte akte betrekking heeft. Een en ander heeft tevens als voordeel dat de aanbieding van de akte ter registratie kan dienen als het doen van aangifte, zodat een afzonderlijke aangifte achterwege kan blijven. Het feit dat in het ontwerp een akte geen uitdrukkelijk vereiste meer is voor de belastingheffing, voorkomt, dat in het geval van verkrijging krachtens scheiding de belasting niet zou kunnen worden geheven, indien het opmaken van een akte achterwege blijft. Bovendien opent de wijziging de mogelijkheid een heffing van overdrachtsbelasting te doen plaatsvinden in gevallen waarin de eigendom van opstallen op de eigenaar van de grond overgaat bijv. als gevolg van het expireren van een zakelijk recht van opstal. De ondergetekenden achten een heffing in dergelijke gevallen juist, omdat de bedoelde eigenaar van de grond immers onroerende zaken (de opstallen) verkrijgt, welke hem voordien niet toebehoorden.
§ 4. Overdracht onder bezwarende titel In de huidige wet is de overdracht alleen een belasting onderworpen, indien zij plaatsvindt onder bezwarende titel. In het ontwerp is het vereiste van de bezwarende titel weggelaten. Afgezien van schenkingen, waarvoor het thans bestaande regime uitdrukkelijk in het ontwerp is gehandhaafd, zal in verreweg de meeste gevallen bij verkrijging van onroerende zaken trouwens een bezwarende titel aanwezig zijn. Onder die omstandigheden ligt het naar de mening van de ondergetekenden voor de hand het vereiste van een bezwarende titel te laten vervallen. Niet alleen wordt de wetgeving ontlast van een criterium dat in bepaalde gevallen tot praktische moeilijkheden leidt, doch bovendien kan in gevallen van overdracht krachtens een overeenkomst om niet, geen schenking zijnde, een heffing van overdrachtsbelasting op haar plaats worden geacht.
§ 5. Waarde in het economische verkeer Onder de huidige wet is de maatstaf van heffing de verkoopwaarde van de verkregen onroerende zaken. Het ontwerp stelt voor de overdrachtsbelasting te heffen over de waarde in het economische verkeer. Het begrip „waarde in het economische verkeer" functioneert thans ook reeds op andere terreinen van de belastingwetgeving, bijv. in de vermogensbelasting. Het gebruik van hetzelfde begrip in de overdrachtsbelasting bevordert dan ook de eenheid van wetgeving op het stuk van de belastingen. Voor zaken waarvoor een markt bestaat, zoals bij onroerende goederen, komt de „waarde in het economische verkeer" overigens in grote lijnen overeen met de verkoopwaarde zoals dat begrip in de jurisprudentie nader is uitgewerkt. (Zie hierbij de memorie van toelichting op de vermogensbelasting 1964, Zitting 1958-1959 -5380, nr. 5, bl. 10, ad artikel 9). De bestaande eis dat de belasting ten minste wordt geheven over de waarde van de tegenprestatie (de prijs en de lasten) is voorts in het ontwerp gehandhaafd. De aanpassing van het waardebegrip zal dan ook voor de praktische heffing weinig verschil maken.
§ 6. Inbreng in vennootschappen Evenals onder de thans geldende wet, wordt in het ontwerp de inbreng van onroerende zaken in een vennootschap niet in de heffing betrokken. De inbreng van onroerende zaken in een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal (bijv. een n.v.) is daarentegen -anders dan thans -in het ontwerp wel aan de heffing van overdrachtsbelasting onderworpen. De volgende overwegingen hebben de ondergetekenden aanleiding gegeven ter zake een wijziging voor te stellen. Zoals herhaaldelijk in de praktijk is gebleken, opent de huidige vrijstelling de mogelijkheid de verkoop van onroerende zaken aan bijv. een n.v. zodanig in te kleden, dat sprake is van een inbreng. Hierdoor wordt de heffing van overdrachtsbelasting ontgaan. In dat geval kan overigens wel kapitaalsbelasting worden geheven, doch deze belasting is lager -ook in het ontwerp -dan de overdrachtsbelasting. Hierbij zij aangetekend, dat op het moment van invoering van de huidige vrijstelling de heffingspercentages van het recht van overdracht en het kapitaalsrecht gelijk waren, zodat tegen een vrijstelling van het recht van overdracht toentertijd geen bezwaar bestond. De bedoelde heffingspercentages zijn evenwel in de loop van de jaren uit elkaar gegroeid. Het verschil is in het ontwerp nog groter geworden (5 en 2), zodat reeds om die reden een opheffing van de vrijstelling voor de hand ligt. Ingeval sprake is van de inbreng van een gehele onderneming in een n.v., ligt de bedoeling om overdrachtsbelasting te ontgaan minder voor de hand; daarom is de vrijstelling voor deze gevallen gehandhaafd en tevens uitgebreid tot verenigingen met een in aandelen verdeeld kapitaal.
§ 7. Scheiding Ten aanzien van de heffing van overdrachtsbelasting bij scheiding handhaaft het ontwerp de thans geldende regeling. In het algemeen zullen verkrijgingen van onroerende zaken krachtens scheiding derhalve niet aan overdrachtsbelasting zijn onderworpen. Indien de onverdeeldheid evenwel is ontstaan door overdracht (waaronder inbreng in een vennootschap) kan de scheiding tot een heffing van overdrachtsbelasting leiden. De huidige Registratiewet 1917 bevat de bepaling dat het recht van overdracht niet wordt geheven op akten van verdeling van marktgronden. In het ontwerp is deze bepaling niet overgenomen, omdat dergelijke verdelingen thans praktisch niet meer voorkomen. § 8. Ruiling van onroerende zaken Op grond van de thans geldende Registratiewet 1917 wordt in het geval van ruiling van onroerende zaken het recht van overdracht geheven over de verkoopwaarde van één van de zgn. loten, bij verschil over die van het hoogste lot. De ondergetekenden stellen voor, deze bepaling te laten vervallen. Bij ruiling gaat het immers om twee onroerende zaken, welke beide in andere handen overgaan. Het ligt dan ook voor de hand overdrachtsbelasting te heffen over de waarde in het economische verkeer van elk van de loten. Ten aanzien van ruiling van landerijen geldt onder de huidige wet in zover een bijzondere regeling, dat het recht van overdracht in deze gevallen is verminderd tot 1 pet., voor zover de gelijkstaande waarde van de loten betreft. Zulks geldt evenwel alleen, indien de geruilde landerijen zijn gelegen in dezelfde of in een aangrenzende gemeente. Deze regeling -daterende uit 1882 -is in het leven geroepen met het oog op de bij deze ruilingen betrokken algemene landbouwbelangen, hierin bestaande, dat de ophefing van de versnippering van landbouwgronden diende te worden bevorderd. Het is de vraag of deze regelng nog wel een plaats in het ontwerp dient te krijgen, te meer daar bijv. voor verkrijgingen in het kader van een ruilverkaveling een vrijstelling bestaat. Wanneer bij ruiling van landerijen landbouwbelangen zijn betrokken, is er naar de mening van de ondergetekenden niettemin reden voor een regeling waardoor de overdrachtsbelasting geen rem betekent voor een partiële herstructurering. In het ontwerp is de ruiling van lnaderijen in principe op dezelfde wijze benaderd als de andere ruilingen van onroerend goed. Voor de hand zou dus liggen een regeling waarin bij ruiling van landerijen in het belang van de landbouw 1
pet. wordt geheven over de gehele waarde van elk van beide loten en 5 pet. over het verrekende verschil in waarde. Gezien vorenvermelde landbouwbelangen, stellen de ondergetekenden voor deze gunstige regeling in zover uit te breiden dat 1 pet. wordt geheven van beide loten tot de waar-de van het laagste lot en 5 pet. over het verrekende verschil in waarde.
§ 9. Vestiging,
overdracht en afstand van
zakelijke rechten. Huidige situatie De thans geldende Registratiewet 1917 gaat bij de vestiging, overdracht en afstand van zakelijke reenten soms uit van een civielrechtelijk standpunt, dan weer van een meer economische benadering. Zo wordt bijv. bij uitgifte in erfpacht de canon behandeld als ware sprake van een in termijnen verschuldigde koopsom (economische benadering), maar bij overdracht van een erfpachtsrecht wordt de canon als een zakelijke last beschouwd en dus niet als een onderdeel van de tegenprestatie (civielrechtelijke benadering). Bij vestiging van een grondrente of een vruchtgebruik wordt geheven over de waarde van de grondrente c.q. het vruchtgebruik, maar bij overdracht onder voorbehoud van grondrente of vruchtgebruik wordt geheven over de volle eigendom. Uitgangspunt van het ontwerp. In het ontwerp is op dit terrein zoveel mogelijk aansluiting gezocht bij de maatschappelijke werkelijkheid. In de omzetbelasting is op dit terrein een zelfde benadering gevolgd. Voor zover bij een zakelijk recht sprake is van schuldplichtigheden, worden deze voor de heffing van de overdrachtsbelasting behandeld als persoonlijke schuldvorderingen. Dit uitgangspunt heeft ertoe geleid, dat in het ontwerp het zakelijke recht van grondrente en de periodieke schuldplichtigheid bij de rechten van erfpacht, opstal en beklemming (de erfpachtscanon enz.) worden behandeld als persoonlijke schuldvorderingen (periodieke uitkeringen). Dit geeft de volgende resultaten. De vestiging en de overdracht van een zakelijk recht van erfpacht, opstal of beklemming.
Deze rechtsfeiten worden in het ontwerp aan de heffing van overdrachtsbelasting onderworpen in die zin, dat de gekapitaliseerde canon niet wordt afgetrokken. Het gaat ook in laatstbedoelde gevallen -dus bij overdrachten -immers om een aan het zakelijke recht verbonden verplichting. De verkrijger van die rechten neemt als ware op zich een tegenprestatie welke bestaat in het periodiek betalen van een geldsom. Bij overdracht bijv. van het erfpachtsrecht wordt van de verkrijger van dat recht dan ook overdrachtsbelasting geheven over de waarde welke gewoonlijk in het economische verkeer aan het genot van het onroerend goed wordt toegekend. De vestiging en de overdracht van een grondrente.
Deze rechtsfiguur wordt in het ontwerp -anders dan thans -niet aan de heffing van overdrachtsbelasting onderworpen, aangezien een dergelijke rente maatschappelijk gelijk staat met de vordering van een geldsom. Overdracht van onroerend goed, belast met een zakelijk recht van erpacht, opstal of beklemming. In geval van overdracht van een onroerende zaak, belast met een zakelijk recht van erfpacht, opstal of beklemming, wordt in het ontwerp steeds overdrachtsbelasting geheven over de waarde van de zgn. blote eigendom van de onroerende zaak onder aftrek van de gekapitaliseerde waarde van de canon. Overdracht van onroerend goed, belast met grondrente. Aangezien het zakelijke recht van grondrente zich, maatschappelijk gezien, oplost in een vordering van een geldsom en in een zekerheid voor die vordering, zodat de eigenaar van de met grondrente belaste onroerende zaak economisch het volle genot heeft van die zaak, ligt het voor de hand bij overdiacht van die onroerende zaak belasting te heffen over de waarde van de onroerende zaak, zonder aftrek van de gekapitaliseerde waarde van de grondrente.
Overdracht onder voorbehoud van vruchtgebruik.
Bij de overdracht van een onroerende zaak onder voorbehoud van vruchtgebruik wordt volgens het ontwerp overdrachtsbelasting geheven over de waarde in het economische verkeer van de zgn. blote eigendom van de onroerende zaak. Onder de thans geldende wet wordt in dit geval belasting geheven over de volle eigendom. De bestaande regeling is ingegeven door de vrees dat het recht van overdracht zou worden ontgaan, bijv. bij overdrachten onder familieleden met een quasi-voorbehoud van vruchtgebruik. Voor deze vrees achten de ondergetekenden evenwel onvoldoende grond aanwezig. Deze transacties vallen overigens ook reeds onder de fictiebepalingen van de Successiewet 1956. Het ligt uiteraard voor de hand, dat de overdracht van het zakelijke recht van vruchtgebruik aan de blote eigenaar van de onroerende zaak waarop dat recht is voorbehouden, in het ontwerp aan de heffing van overdrachtsbelasting is onderworpen.
§ 10. Overdracht van aandelen in een
onroerendgoedmaatschappij
Volgens de huidige wet wordt de overdracht van aandelen in een zgn. onroerendgoedmaatschappij als de overdracht van een onroerende zaak beschouwd. De overdracht van dergeiijke aandelen is derhalve aan het recht van overdracht onderworpen. Deze regeling is in het leven geroepen, ten einde te voorkomen, dat een heffing van het recht van overdracht werd ontgaan door de feitelijke beschikkingsmacht over een onroerend goed over te dragen door middel van een verkoop van aandelen in een n.v. waarin dat onroerend goed was ingebracht. De regeling ziet dus door het juridische gordijn van de vennootschappen heen door de machtsoverdracht ten aanzien van het vennootschappelijke onroerend goed voor de heffing van overdrachtsrecht als een eigendomsoverdracht van dat goed te beschouwen. Op grond van de thans geldende artikelen 45a, lid 2, en 45b van de Registratiewet 1917 valt een vennootschap reeds onder de regeling, indien de verkoopwaarde van het op de jongste balansdatum aanwezige onroerend goed 75 pet. of meer bedraagt van het zuivere vermogen, terwijl het gestorte kapitaal niet meer bedraagt dan f 100 000. Het is duidelijk dat dientengevolge ook vennootschappen onder de werking van de regeling vallen, van welke niet kan worden gezegd, dat zij weilicht mede zijn opgericht ter besparing van overdrachtsrecht. Bij de aanschrijving van 23 mei 1936, nr. 17 (Boekwerk Registratie R. 21) is aan deze regeling dan ook een nadere interpretatie gegeven. Op grond van deze aanschrijving blijft een heffing van overdrachtsrecht achterwege, indien het betreft overeenkomsten tot overdracht van aandelen in vennootschappen waarvan in redelijkheid mag worden aangenomen, dat zij niet behoren tot die vennootschappen welke in het leven zijn geroepen om een heffing van overdrachtsrecht te ontgaan. Zulks kan in het algemeen worden aangenomen, indien het aandelenkapitaal van de vennootschap is verspreid of indien het een vennootschap betreft welke een bedrijf uitoefent dat niet bestaat in de handel in of ex-ploitatie van onroerend goed en waarbij het bezit van onroerende zaken een noodzakelijkheid is voor de uitoefening van dat bedrijf (bijv. een hotelbedrijf). Naar de mening van de ondergetekenden zijn sinds de invoering van de vennootschapsbelasting de redenen welke in 1933 aanleiding gaven tot het opnemen van de artikelen 45a e.v., grotendeels vervallen. Het betrekken van de inkomsten uit en de winsten op het onroerend goed in deze belasting vormt reeds een rem tegen het oprichten van onroei endgoedvennootschappen uitsluitend om de overdrachtsbelasting te ontgaan. Bovendien ligt het niet voor de hand om een bepaalde constructie voor de ene belasting in aanmerking te nemen en voor een andere belasting te negeren. Slechts voor lichamen die niet onder de vennootschapsbelasting vallen, blijft de ratio van een bepaling als artikel 45a van de huidige wet bestaan. Voorgesteld wordt daarom de regeling te beperken tot onroerendgoedfondsen die niet
onder de vennootschapsbelasting vallen. Dit zijn met name die fondsen waarvan de bewijzen van deelgerechtigheid in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 niet verhandelbaar zijn. De bewijzen van deelgerechtigheid worden als niet verhandelbaar aangemerkt, indien ze slechts verhandelbaar zijn met toestemming van alle deelgerechtigden of indien vervreemding uitsluitend kan plaatsvinden aan het fonds of aan bloed-en aanverwanten in de rechte linie.
§ 11. Coöperatieve jiatexploitatieverenigingen e.d. Onder de thans geldende Registratiewet 1917 wordt de overdracht van het lidmaatschap van coöperatieve flatexploitatieverenigingen e.d. niet in de heffing van overdrachtsrecht betrokken. Deze verenigingen zijn eerst later opgekomen. Sinds 1945 hebben zij een hoge vlucht genomen. Het lidmaatschap van een dergelijke vereniging heeft aanspraak op het uitsluitend gebruik van een bepaald omschreven deel van het aan de vereniging behorende onroerend goed. Door de overdracht van een dergelijke lidmaatschap gaat de feitelijke beschikkingsmacht over dat deel van het onroerend goed derhalve in andere handen over. Het komt de ondergetekenden voor, dat er dan ook geen aanleiding is de verkrijging van het lidmaatschap van een coöperatieve flatexploitatievereniging e.d. voor de heffing van overdrachtsbelasting anders te behandelen dan de verkrijging van een onroerende zaak. De verkrijging van het bedoelde lidmaatschap wordt in het ontwerp daarom aan de heffing van overdrachtsbelasting onderworpen. Hiermee wordt naar het oordeel van de ondergetekenden bereikt, dat hetgeen in wezen gelijk is, inderdaad ook gelijk wordt behandeld.
§ 12. Aan-en verkopen van onroerende zaken door Rijk en gemeenten Onder de thans geldende Registratiewet 1917 zijn vrijgesteld van het recht van overdracht de akten waarbij onroerende zaken door het Rijk worden verkregen of vervreemd. Ook de aankoop door gemeenten van onroerende zaken is niet aan de heffing van registratierecht onderworpen, indien de aankoop plaatsvindt om uitvoering te kunnen geven aan een bestaand of toekomstig bestemmingsplan (artikel 70 van de Wet op de Ruimtelijke Ordening, Stb. 1962, 286), dan wel dient ter voorziening in de woningbehoefte (artikel 73 van de Woningwet, Stb. 1962, 287). De verkopen door een gemeente van onroerende zaken worden daarentegen wel in de heffing betrokken. Ten aanzien van de aankopen van onroerende zaken door het Rijk handhaaft het ontwerp de bestaande vrijstelling. Daarnaast wordt voorgesteld alle aankopen door gemeenten van overdrachtsbelasting vrij te stellen. De huidige beperking van de vrijstelling voor aankopen door de gemeenten dwingt tot allerlei onderscheidingen, welke belanghebbenden weinig aanspreken en een grote administratieve rompslomp veroorzaken. De toepassing van de vrijstelling hangt soms af van min of meer toevallige omstandigheden. Indien bijv. de aankoop plaatsvindt, voordat een toekomstig bestemmingsplan is tot stand gekomen, kan de vrijstelling geen toepassing vinden, terwijl de gemeenten toch veelal vóór dat tijdstip gronden zullen willen aankopen. Ten einde deze moeilijkheden voor de gemeenten te vermijden, wordt in het ontwerp dan ook voorgesteld de bestaande vrijstelling voor de aankopen van onroerende zaken door gemeenten een algemeen karakter te geven. De thans geldende vrijstelling voor de vervreemding door het Rijk van onroerende zaken is in het ontwerp niet overgenomen. Deze vrijstelling beoogt niet de koper van de onroerende zaak een voordeel te bezorgen. De door het Rijk (de dienst der domeinen) bedongen prijs pleegt dan ook zodanig te worden vastgesteld, dat daarin het zonder vrijstelling verschuldigde recht van overdracht is begrepen. In de praktijk blijkt zulks echter op onbegrip bij belanghebbenden te stuiten en verwarrend te werken. Ook de Algemene Rekenkamer heeft in het verleden reeds op dit aspect gewezen en om die reden op intrekking van de vrijstelling aangedrongen.
§ 13. Ontginning en droogmaking van gronden In het ontwerp is niet overgenomen de vrijstelling welke voorkomt in artikel 101, eerste lid, letter k, van de Registratiewet 1917. Deze vrijstelling is van geringe praktische betekenis gebleken en kan onder de huidige omstandigheden bezwaarlijk geacht worden enige stimulans van gewicht in te houden voor het ontplooien van particuliere initiatieven tot het ondernemen van ontginning of droogmaking van gronden. Bovendien leidt de vrijstelling, gezien de daarbij bepaalde termijn van 30 jaren, in de sporadisch voorkomende gevallen waarin zij nog toepassing zou kunnen vinden, tot een moeizaam onderzoek van feiten en omstandigheden, welke ver in het verleden kunnen liggen. Dit laatste klemt te meer, als in de toekomst de grondbelasting zal zijn afgeschaft, waardoor de binding met die belasting komt te vervallen.
HOOFDSTUK III
De assurantiebelasting
§ 1. Inleiding Zoals reeds in hoofdstuk I is opgemerkt, treedt de voorgestelde assurantiebelasting in de plaats van het thans in de artikelen 44 t/m 50 van de Zegelwet 1917 geregelde zegelrecht van polissen van verzekering en van bewijzen van verwaarborging (het zgn. poliszegel). Het thans geldende poliszegel wordt ten dele als een vast, ten dele als een evenredig recht geheven. Een vast recht wordt geheven van levensverzekeringen, invaliditeitsverzekeringen, ziekteverzekeringen, ongevallenverzekeringen en verzekeringen tegen burgerrechtelijke aansprakelijkheid. Het vast recht van levensverzekeringen en invaliditeitsverzekeringen bedraagt f 2, dat voor de andere genoemde verzekeringen f 1. De aan evenredig zegelrecht onderworpen polissen vallen uiteen in een drietal categorieën. Voor transpos tverzekeringen geldt een recht van 0,06°/on van het verzekerde bedrag. Transporten binnen het Rijk zijn evenwel van de heffing vrijgesteld. de verzekeringen van vaartuigen en vliegtuigen voor een bepaalde reis zijn aan hetzelfde tarief onderworpen als de transportverzekeringen. Onder de derde categorie vallen alle andere verzekeringen. Voor deze categorie geldt in beginsel een tarief van 0,06 °/oo van het verzekerde bedrag. Al naar gelang de tijdsduur van de verzekering wordt dit tarief verlaagd tot minimaal 0,01 °/oo en verhoogd tot maximaal 0,18 °/oo. De tijdsduur van verzekeringscontracten is in de praktijk meestal zodanig, dat 0,18 °/no van het verzekerde bedrag als het normale tarief kan worden beschouwd. Voor zgn. pau-schalpolissen bedraagt het tarief het tienvoudige van de genoemde percentages. De voorgestelde assurantiebelasting verschilt niet alleen in tarief doch ook in structuur in vele opzichten van het huidige poliszegel. Deze verschillen worden hierna nader toegelicht.
§ 2. Overzicht van de voorgestelde assurantiebelasting. In het ontwerp wordt voorgesteld een assurantiebelasting van 2 pet. te heffen over de premies voor verzekeringen. Met betrekking tot motivering van dit tarief moge worden verwezen naar § 6, ad c, van hoofdstuk I van deze toelichting. In het onderstaande zullen de voorgestelde wijzigingen in de technischjuridische opzet van de wetgeving worden besproken. De assurantiebelasting zal volgens het ontwerp worden geheven, indien de verzekeringnemer binnen het Rijk woont of is gevestigd, dan wel het voorwerp van de verzekering zich binnen het Rijk bevindt. De belasting dient periodiek op aangifte door de verzekeraar te worden voldaan. Van de belasting zijn vrijgesteld de premies welke worden voldaan ter zake van:
a. levensverzekeringen, waaronder begrepen verzekeringen van lijfrenten en andere van het leven afhankelijke uitkeringen, alsmede van uitkeringen uit begrafenisfondsen; b. ongevallen-, invaliditeits-en arbeidsongeschiktheidsverzekeringen; c. ziekte-en ziektekostenverzekeringen; d. werkloosheidsverzekeringen; e. verzekeringen van zeeschepen en in het internationaal verkeer als openbaar vervoermiddel gebezigde vliegtuigen; f. verzekeringen van internationale transporten; g. herverzekeringen. § 3. Heffing over de premies Het thans geldende poliszegel wordt, zoals gezegd, eenmalig geheven, hetzij als een vast recht, hetzij als een evenredig recht over het verzekerde bedrag. In het ontwerp wordt deze éénmalige heffing losgelaten en gekozen voor een periodieke heffing over de premies. Voor de motivering van dit uitgangspunt zij verwezen naar hoofdstuk I, § 4, ad b, van deze toelichting.
§ 4. De territorialiteitsregels Het huidige poliszegel wordt geheven van: a. binnen het Rijk opgemaakte polissen van verzekering, b. buiten het Rijk opgemaakte polissen, indien de verzekeringnemer binnen het Rijk woont of is gevestigd. In het ontwerp wordt voorgesteld uit te gaan van de woonplaats van de verzekeringnemer, dan wel van de plaats waar het voorwerp van de verzekering zich bevindt. Op grond van artikel 20 van het ontwerp vindt dan ook een heffing van assurantiebelasting plaats, indien de verzekeringnemer binnen het Rijk woont of is gevestigd, dan wel indien het voorwerp van de verzekering zich binnen het Rijk bevindt. Deze beide criteria zijn zodanig gekozen, dat een verstoring van de concurrentieverhoudingen in het internationale vlak wordt vermeden. Immers ook de verzekering welke een hier te lande gevestigde verzekeringnemer bij een buitenlandse verzekeraar afsluit, wordt aan de heffing onderworpen. Een hier te lande gevestigde verzekeraar die een verzekering afsluit met een buitenlandse verzekeringnemer blijft buiten de heffing, indien althans het voorwerp van de verzekering zich niet hier te lande bevindt. Eventuele dubbele heffing welke uit deze regeling zal kunnen voortvloeien, zal kunnen worden vermeden door het sluiten van daartoe strekkende bilaterale of multilaterale overeenkomsten. Wat de E.G.-landen betreft, zullen in de richtlijn waartoe de in hoofdstuk I, § 1, punt 2, van het algemene deel van deze memorie van toelichting bedoelde studie inzake harmonisatie van de indirecte belastingen van verzekeringsovereenkomsten zal leiden, stellig regels ter zake worden opgenomen.
§ 5. Vrijstellingen Op grond van het thans geldende artikel 46 van de Zegelwet 1917 zijn van het poliszegel vrijgesteld: a. personenverzekeringen (levensverzekeringen, lijfrenten e.d.) indien de uitkeringen een bepaald (zeer beperkt) bedrag niet te boven gaan; b. herverzekeringen; c. verzekeringen, krachtens wettelijke verplichting gesloten of vrijwillig gesloten krachtens de Ziektewet, de Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering of de Pensioenwet 1922 (thans: Algemene Burgerlijke Pensioenwet, Stb. 1966 6); d. transportverzekeringen, indien het vervoer binnen het Rijk plaatsvindt; e. transportverzekeringen van geld, geldswaardige papieren en onbewerkt goud en zilver; z verzekeringen tegen inbraak e.d. van de inhoud van brandkasten en kluizen.
Bovendien zijn nog vrijgesteld de vrijwillige ouderdomsverzekeringen op grond van artikel 8 van de Ouderdomswet 1919. De ondergetekenden hebben zich binnen het kader van deze herziening bezonnen over de vraag in hoever de thans bestaande vrijstellingen voor handhaving in aanmerking komen en welke eventuele nieuwe vrijstellingen in het ontwerp dienen te worden opgenomen. Hierbij heeft tevens een rol gespeeld, dat de voorgestelde assurantiebelasting niet éénmalig op de polis, doch periodiek over de premies wordt geheven.
Levensverzekeringen
In de eerste plaats stellen de ondergetekenden voor de levensverzekeringen van de assurantiebelasting vrij te stellen. De levensverzekeringen dragen immers doorgaans een sociaal karakter, aangezien zij veelal binnen het kader van de oudedagsvoorziening dan wel voor de verzorging van nabestaanden worden gesloten. Zulks geldt met name voor pensioenverzekeringen (ondernemings-en bedrijfspensioenfondsen). Bovendien dient te worden bedacht, dat de pensioenvoorzieningen voor ambtenaren niet op een overeenkomst van verzekering stoelen en derhalve moeilijk in de heffing van assurantiebelasting kunnen worden betrokken. Onder die omstandigheden komt het de ondergetekenden niet juist voor, andere vormen van oudedagsvoorziening en sociale verzorging wel aan de heffing te onderwerpen. Ten slotte zij erop gewezen, dat de premies voor levensverzekering tevens een groot spaarelement bevatten. Het komt de ondergetekenden voor, dat er eerder redenen zijn om het sparen te stimuleren dan om deze vorm van sparen aan een heffing van belasting te onderwerpen. Medische varia en werkloosheidsverzekeringen In de tweede plaats stellen de ondergetekenden voor de zgn. medische varia (ongevallen-, invaliditeits-en arbeidsongeschiktheidsverzekeringen, alsmede ziekte-en ziektekostenverzekeringen) en de werkloosheidsverzekeringen van assurantiebelasting vrij te stellen. Ook deze vormen van verzekeringen hebben een zodanig sterk sociaal karakter dat het voor de hand ligt, dat de voorgestelde assurantiebelasting deze verzekeringen ontziet. Bovendien komen ook op dit terrein naast elkaar privaatrechtelijke en publiekrechtelijke regelingen voor, hetgeen tevens pleit voor een vrijstelling van de privaatrechtelijke regelingen op dit gebied.
Verzekeringen op het gebied van het internationale vervoer In de derde plaats bevat het wetsontwerp een vrijstelling van assurantiebelasting voor verzekeringen van zeeschepen (met uitzondering van pleziervaartuigen) en luchtvaartuigen welke hoofdzakelijk als openbaar vervoermiddel in het internationale verkeer worden gebezigd, alsmede de verzekeringen van internationale transporten. Met het opnemen van deze vrijstelling wordt beoogd een verstoring van de internationale concurrentieverhoudingen te voorkomen. Met name op deze gebieden speelt de internationale concurrentie immers een vrij grote rol. Ten aanzien van het internationale transport beoogt de vrijstelling tevens te vermijden, dat bestaande handelsgebruiken worden doorbroken als gevolg van de heffing van assurantiebelasting. Bij dergelijke transporten komt het immers voor zowel dat de verzekering door de leverancier, als dat deze door de afnemer wordt gesloten. Naar de mening van de ondergetekenden zou het niet juist zijn, indien deze keuze werd bepaald door de heffing van assurantiebelasting. Herverzekeringen De voorgestelde vrijstelling voor herverzekeringen - welke ook in de huidige wet voorkomt -dient om te voorkomen, dat een dubbele heffing optreedt.
§ 6. Vrijstellingen waarvan de afschaffing wordt voorgesteld Zoals uit het vorenstaande blijkt, is enerzijds sprake van een verruiming van de huidige vrijstellingen, anderzijds van een -geringe -inperking. Van een verruiming is sprake op het gebied van de levensverzekeringen, de medische varia en de verzekeringen in het vlak van het internationale vervoer. De ondergetekenden stellen daarnaast voor de volgende vrijstellingen te doen vervallen: a. de vrijstelling voor verzekeringen, krachtens wettelijke verplichtingen gesloten; b. de vrijstelling voor verzekeringen van binnenlandse transporten (waaronder de transporten van geld, e.d.); c. de vrijstelling voor verzekeringen tegen inbraak e.d. van de inhoud van brandkasten en kluizen. De vrijstelling voor verzekeringen krachtens wettelijke verplichting gesloten, had tot voor enkele jaren alleen betekenis voor verplicht gesloten sociale verzekeringen. Deze verzekeringen blijven ook in het ontwerp van belasting vrijgesteld. De betekenis van de huidige vrijstelling is toegenomen door de invoering van de Wet aansprakelijkheidsverzekering motorrijtuigen (wet van 30 mei 1963, Stb. 228). Vóór de invoering van deze wet waren de verzekeringen tegen wettelijke aansprakelijkheid aan de heffing van poliszegel onderworpen. De omstandigheid dat motorrijtuigen thans slechts aan het verkeer mogen deelnemen, indien de burgerrechtelijke aansprakelijkheid waartoe zij aanleiding kunnen geven door een verzekering is gedekt, geeft deze verzekering naar de mening van de ondergetekenden niet een zodanig karakter, dat een vrijstelling van assurantiebelasting voor de hand Jigt. Ook vóór de invoering van de Wet aansprakelijkheidsverzekering motorrijtuigen was het overgrote deel van de motorrijtuigen immers reeds tegen burgerrechtelijke aansprakelijkheid verzekerd en waren de betreffende polissen aan zegelrecht onderworpen. In het ontwerp wordt dan ook voorgesteld in zover de situatie van vóór 1963 te herstellen, dat de hier bedoelde verzekeringen aan de heffing van assurantiebelasting worden onderworpen. De ondergetekenden vinden evenmin aanleiding voor te stellen de thans bestaande vrijstelling van zegelrecht voor verzekeringen van binnenlandse transporten in de assurantiebelasting over te nemen. De redenen waarom de vrijstelling voor verzekeringen van binnenlandse transporten in 1917 in de wet zijn opgenomen, zijn vaag; zij zijn tijdens de parlementaire behandeling van de Zegel wet 1917 in ieder geval niet duidelijk uitgesproken. Bestaat er bij verzekeringen van transporten welke in het buitenland beginnen of eindigen -verzekeringen welke onder de huidige wet aan de heffing van zegelrecht zijn onderworpen - gezien het vorenstaande zeker aanleiding een vrijstelling in de wet op te nemen, ten aanzien van de binnenlandse transporten zien de ondergetekenden geen voldoende grond voor een vrijstelling van assurantiebelasting. Soortgelijke overwegingen gelden voor de thans bestaande vrijstelling van verzekeringen tegen inbraak en andere gevaren van de inhoud van brandkasten en kluizen. Deze vrijstelling is in het ontwerp dan ook niet overgenomen.
§ 7. Wijze en tijdstip van heffing Aangezien de feiten welke aanleiding geven tot het heffen van assurantiebelasting zich in het algemeen bij de belastingplichtigen frequent zullen voordoen, is voorgeschreven, dat de in een tijdvak verschuldigd geworden belasting op aangifte dient te worden voldaan. HOOFDSTUK IV
De kapitaalsbelasting
§ 1. Inleiding Zoals reeds in § 4 van hoofdstuk I van deze memorie van toelichting is uiteengezet, komt de voorgestelde kapitaalsbe-lasting in de plaats van het in de artikelen 46 t/m 54 van de Registratiewet 1917 geregelde registratierecht op het aandelenkapitaal van naamloze en daarmee gelijkgestelde vennootschappen. Dit registratierecht bedraagt 2,5 pet. Het valt uiteen in een recht, verschuldigd over het geplaatste kapitaal ongeacht of al dan niet storting plaatsvindt (het zgn. plaatsingsrecht) van 0,25 pet. en een recht, verschuldigd over het bedrag van de storting (het zgn. stortingsrecht) van 2,25 pet. Op volgestorte aandelen komt dus in totaal 2,5 pet. registratierecht te drukken. Op het terrein van de voorgestelde kapitaalsbelasting doet zich de invloed gelden van de hiervoor reeds enkele malen aan de orde gestelde richtlijn van de Europese Gemeenschappen betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal. In hoofdstuk I, § 1, punt 4, is reeds een algemeen overzicht van deze richtlijn gegeven. Hier volgt een overzicht van de modaliteiten betreffende het in die richtlijn voorziene geharmoniseerde kapitaalrecht. 1. De Lid-Staten heffen een geharmoniseerd recht op de inbreng in kapitaalvennootschappen, in de richtlijn verder kapitaalrecht genoemd (artikel 1). 2. Bevoegd tot heffen is: a. de Lid-Staat waar de zetel van de werkelijke leiding van de kapitaalvennootschap zich bevindt; b. de Lid-Staat waar de statutaire zetel zich bevindt, indien de feitelijke zetel in een derde land is; c. de Lid-Staat waar een filiaal is gevestigd, indien zowel feitelijke als statutaire zetel in een derde land is, voor zover betreft het ter beschikking van dat filiaal stellen van kapitaal (artikel 2).
3. Onder kapitaalvennootschappen worden verstaan: a. enige voor de verschillende Lid-Staten met name genoemde lichamen, wat Nederland betreft de naamloze vennootschap en de commanditaire vennootschap op aandelen; b. iedere vennootschap, vereniging of rechtspersoon, waar-van de aandelen ter beurze verhandelbaar zijn; c. iedere vennootschap, vereniging of rechtspersoon met winstoogmerk, waarvan de aandelen kunnen worden overgedragen zonder voorafgaande goedkeuring en welke leden slechts aansprakelijk zijn tot het bedrag van hun deelneming (artikel 3, eerste lid); d. (facultatief): alle andere op het maken van winst gerichte vennootschappen, verenigingen of rechtspersonen (artikel 3, tweede lid).
4. Belastbare feiten: A. imperatief: a. de inbreng bij gelegenheid van de oprichting (waaronder begrepen de omzetting van een ander lichaam) of vermeerdering van het vennootschappelijke kapitaal van een kapitaalvennootschap tegen toekenning van aandelen of sternrechten, winstrechten e.d. (artikel 4, eerste lid, letters ad); b. in sommige gevallen de overbrenging van de feitelijke of statutaire zetel van een derde land naar een Lid-Staat of van een Lid-Staat naar een andere Lid-Staat (artikel 4, eerste lid, letters e - h); B. facultatief: a. omzetting van winsten, reserves en voorzieningen in kapitaal (artikel 4, tweede lid, letter a); b. informele kapitaalstortingen (artikel 4, tweede lid, letter b); c. sommige leningen aan een kapitaalvennootschap (artikel 4, tweede lid, letters c en d). Geen belastbare feiten zijn met name: omzetting van een kapitaalvennootschap in een andere kapitaalvennootschap, overbrenging van feitelijke of statutaire zetel van een Lid-Staat naar een andere Lid-Staat indien het lichaam in beide
staten als een kapitaalvennootschap geldt, duurverlenging en doelwijziging (artikel 4, derde lid).
5. Maatstaf van heffing: a. in geval van inbreng tegen aandelen, omzetting van winst e.d. in kapitaal en wijziging in rechtsvorm dan wel zetelverplaatsing de hoogste van de volgende grondslagen: 1. de saldowaarde van het ingebrachte c.q. aan de vennootschap toebehorende vermogen; 2. de werkelijke waarde van de aandelen; 3. de nominale waarde van de aandelen (artikel 5, eerste lid, letters a - c, en tweede lid); b. bij informele kapitaalstortingen, de saldowaarde van het gestorte vermogen (artikel 5, eerste lid, letter d); c. bij leningen, het nominale bedrag (artikel 5, eerste lid, letter e). Tot de maatstaf van heffing worden niet gerekend bedragen (agio, leningen e.d.) welke reeds eerder bij de Kapitaalvennootschap werden belast (artikel 5, derde lid). De inbreng (of het vermogensaandeel) van een onbeperkt aansprakelijke vennoot (bijv. de beherende vennoot van een commanditaire vennootschap op aandelen) mag buiten de heffing worden gelaten (artikel 6).
6. Tarief. Ten hoogste 2 pet. en ten minste 1 pet. (artikel 7, eerste lid, letter a). Voor sommige gevallen van fusie of splitsing geldt een reductie van 50 pet. of meer (artikel 7, eerste lid, letter b). Voor holding-en beleggingsmaatschappijen mag het tarief worden verlaagd, en wel tot 0,5 pet. tot 1 januari 1973 en daarna tot 1 pet. (artikel 7, eerste lid, letter c). Voorts mag een verlaagd tarief worden vastgesteld voor kapitaaluitbreiding die volgt op een kapitaalvermindering wegens geleden verliezen, alsmede voor de facultatieve belastbare feiten (artikel 7, derde en vierde lid). De Commissie doet vóór 1 januari 1971 aan de Raad een voorste! toekomen aangaande gemeenschappelijke tarieven (artikel 7, tweede lid).
7. Gehele of gedeeltelijke vrijstelling kan worden verleend voor: a. openbare nutsbedrijven; b. kapitaalvennootschappen die de bevordering van cultuur, weldadigheid, hulpverlening of volksontwikkeling beogen (artikel 8); c. bepaalde groepen verrichtingen of kapitaalvennootschappen om redenen van fiscale billijkheid, uit sociale overwegingen of op grond van bijzondere omstandigheden, zulks onder voorwaarde van consultatie. Deze mogelijkheid bestaat ook voor tariefsverlagingen en -verhogingen (artikel 9). Wat Nederland betreft, leidt de richtlijn -afgezien van het tarief, waarover is gesproken in hoofdstuk I, § 4, ad c, van deze toelichting -tot de volgende wijzigingen: a. een kapitaalvennootschap waarvan de feitelijke zetel zich bevindt in een derde land en de statutaire zetel in Nederland, is hier te lande aan de kapitaalsbelasting onderworpen; b. overbrenging van de feitelijke zetel -of in het onder a bedoelde geval de statutaire zetel -van een derde land naar Nederland doet hier te lande kapitaalsbelasting verschuldigd worden; e. behalve vennootschappen kunnen ook verenigingen e.d. met een in aandelen verdeeld kapitaal aan de kapitaalsbelasting zijn onderworpen; d. de belasting wordt ten minste geheven over de waarde van de toegekende aandelen. Dit betekent, dat voortaan ook de ingebrachte goodwill e.d. in de heffing wordt betrokken, voor zover daardoor de inbreng meer bedraagt dan het nominale bedrag van de aandelen. De ondergetekenden achten deze wijzigingen in het kader van de richtlijn alleszins aanvaardbaar. Mitsdien hebben deze
punten van Nederlandse zijde geen verzet ontmoet. Wat het onder c vermelde aangaat, zij nog verwezen naar hetgeen daaromtrent is opgemerkt in § 2 hierna onder „Belastbaar feit". De verschillen tussen het thans geldende registratierecht en de voorgestelde kapitaalsbelasting worden hierna toegelicht. § 2. Overzicht van de voorgestelde kapitaalsbelasting Belastbaar feit. Op grond van artikel 46 van de Registratiewet 1917 wordt het kapitaalsrecht geheven op de akten van oprichting van binnen het Rijk gevestigde naamloze vennootschappen, commanditaire vennootschappen op aandelen en andere vennootschappen waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld. Met de oprichting van een vennootschap wordt de vergroting van het geplaatste kapitaal gelijkgesteld. De thans geldende wetgeving betrekt derhalve alleen het bijeenbrengen van kapitaal door vennootschappen in de heffing. In het ontwerp wordt deze materie enigszins anders benaderd. De voorgestelde kapitaalsbelasting betrekt namelijk het bijeenbrengen van in aandelen verdeeld kapitaal door hier te lande gevestigde rechtspersonen, vennootschappen, andere verenigingen van personen en doelvermogens in de heffing. De omschrijving van het belastbare feit is in het wetsontwerp dus ruimer dan in de thans geldende wetgeving. Deze uitbreiding is in hoofdzaak een gevolg van de richtlijn, met name artikel 3, eerste lid, letters b en c. De aldaar gestelde vereisten omtrent de verhandelbaarheid van de aandelen en de aansprakelijkheid van de leden zijn niet overgenomen. De richtlijn laat hierin de Lid-Staten vrij. Zij komen trouwens ook in de Registratiewet 1917 ten aanzien van vennootschappen niet voor. Het aanbrengen van bovengenoemde beperkingen zou niet aansluiten bij de achter het ontwerp liggende gedachte om het bijeenbrengen van risicodragend aandelenkapitaal te belasten. Ook voor de praktische toepassing verdient de regeling van het ontwerp de voorkeur. Intussen heeft de uitbreiding met rechtspersonen (andere dan naamloze vennootschappen), verenigingen en doelvermogens slechts beperkte betekenis, daar deze lichamen slechts zelden een in aandelen verdeeld kapitaal zullen hebben. Gedacht zou nog kunnen worden aan coöperatieve verenigingen e.d. Deze kunnen echter volgens vroegere jurisprudentie van de Hoge Raad slechts als een vereniging met een in aandelen verdeeld kapitaal worden beschouwd, indien het deelgenootschap berust op de deelneming in het kapitaal. Dit zal met name het geval zijn bij die lichamen waarvan de aandelen los staan van het lidmaatschap, dan wel te zamen met het lidmaatschap zonder toestemming overdraagbaar zijn. Bij laatstbedoelde lichamen is het persoonlijke karakter van het lidmaatschap met de daaraan veelal verbonden aansprakelijkheid op de achtergrond gekomen en staat het deelgenootschap in het vermogen voorop. Dit zijn nu juist de gevallen waarin de richtlijn heffing voorschrijft. Zoals hierna reeds is opgemerkt is onder de huidige wetgeving zowel een plaatsingsals een stortingsrecht verschuldigd. Het ontwerp betrekt alleen de feitelijke inbreng van kapitaal in de heffing. Zolang de aandelen niet volgestort worden, maar bijv. slechts dienen ter meerdere zekerheid tegenover derden, zoals bij verzekeringsmaatschappijen en hypotheekbanken wel voorkomt, wordt over het niet gestorte deel van het kapitaal derhalve niet geheven. De voorgestelde regeling, welke naar de mening van de ondergetekenden goed aansluit bij de grondgedachte van de heffing, vloeit voort uit de meergenoemde richtlijn.
Plaats van vestiging van het lichaam. Volgens het ontwerp wordt de belasting evenals in de Registratiewet 1917 geheven van binnen het Rijk gevestigde lichamen. Onder binnen het Rijk gevestigd zijn wordt in het ontwerp begrepen het zich binnen het Rijk bevinden van de statutaire zetel van buiten de Lid-Staten van de Europese Gemeenschappen gevestigde lichamen. Ingeval de werkelijke leiding van een lichaam zich bevindt in een Lid-Staat, terwijl de statutaire zetel hier te lande
is gevestigd, wordt de belasting derhalve geheven in de bedoelde Lid-Staat. Maatstaf van heffing. De belasting wordt in het algemeen berekend over de hoogste van de volgende waarden: a. de waarde van hetgeen is ingebracht na aftrek van de door het lichaam op zich genomen verplichtingen; b. de nominale waarde van de volgestorte aandelen. Het huidige kapitaalsrecht wordt geheven over de verkoopwaarde van de ingebrachte zaken na aftrek van de verplichtingen welke het lichaam op zich neemt, of de nominale waar-de van de aandelen als deze hoger is. De nieuwe heffingsgrondslag zal, nu in verband met de richtlijn niet meer wordt gesproken over het in het Nederlandse recht specifieke begrip zaken, in zover verandering in de bestaande praktijk brengen, dat ook over ingebrachte goodwill belasting zal worden geheven. Voor bonusaandelen wordt - evenals thans - voorzien in een heffing over de nominale waarde. Ook de bestaande regeling dat, voor zover de bonusaandelen ten laste van de agioreserve worden toegekend, zij buiten de heffing blijven, wordt bestendigd. Tarief. In het ontwerp wordt een tarief van 2 pet. voorgesteld. Met betrekking tot de motivering van dat tarief moge worden verwezen naar hoofdstuk I, § 4, ad c, van deze toelichting. In sommige gevallen van fusie of interne reorganisatie stelt het ontwerp voor, het tarief te verlagen tot J % van de nominale waarde; dit wordt mogelijk gemaakt door artikel 7, eerste lid, letter b, van de richtlijn. Ook thans wordt in deze gevallen het registratierecht kwijtgescholden tot | pet. van het nominale bedrag. Voor holdingmaatschappijen geldt volgens het ontwerp tot 1 januari 1973 een tarief van 0,5 pet. (met een minimum van J pet. van de nominale waarde); van genoem-de datum af wordt dit tarief 1 pet. Artikel 7, eerste lid, letter c, van de richtlijn regelt deze materie. Vrijstellingen. Het ontwerp stelt voor het bijeenbrengen van kapitaal door bedoelde lichamen in de volgende gevallen vrij te stellen: a. indien het betreft de omzetting van een lichaam met een geheel of ten dele in aandelen verdeeld kapitaal in een ander zodanig lichaam. Ook de richtlijn schrijft uitdrukkelijk voor in deze gevallen niet te heffen; b. indien de aandelen uitsluitend kunnen worden uitgegeven aan hier te landen wonende natuurlijke personen, wier inkomen een bepaald bedrag niet overschrijdt en deze aandelen tevens niet duurzaam gehouden kunnen worden door een ander dan degene aan wie ze zijn uitgegeven, c.q. diens gewezen echtgenoot; c. indien het betreft lichamen met een ten algemenen nutte strekkend doel, waarbij uitsluitend publiekrechtelijke lichamen houders van de aandelen kunnen zijn. Artikel 26, zesde lid, van de Wet op Stichtingen bevat een vrijstelling van registratierecht bij omzetting van een stichting in een naamloze vennootschap, indien de grond tot ontbinding van de stichting hierin ligt dat zij een met die wet strijdig doel heeft. Er bestaat echter geen reden om de heffing van kapitaalsbelasting over het op deze wijze gecreëerde aandelenkapitaal achterwege te laten op de enkele grond dat het tussenstadium van een ongeldige stichting heeft bestaan. Van dubbele belasting is hier geen sprake. Daarom is deze vrijstelling, waarin overigens ook de richtlijn niet voorzien, niet overgenomen. Wijze en tijdstip van heffing. De belasting wordt volgens de Registratiewet 1917 en volgens het ontwerp geheven van het lichaam dat het kapitaal bijeenbrengt. Ten aanzien van het tijdstip van heffing wordt onder de huidige wetgeving onderscheid gemaakt tussen de oprichting van een vennootschap en de vergroting van het kapitaal. Het kapitaalsrecht is in het eerste geval verschuldigd op de akte van oprichting, ook al is de verklaring van geen bezwaar nog niet verkregen. Bij vergroting van het kapitaal van een naamloze vennootschap kan het kapitaalsrecht niet worden geheven, vóórdat de ministeriële verklaring van geen bezwaar op de statutenwijziging is verleend. In het ontwerp wordt de kapitaalsbelasting in beide gevallen verschuldigd op het tijdstip van de storting van het kapitaal. Zij dient op de voet van de Algemene wet inzake rijksbclastingen op aangifte te worden voldaan binnen één maand na het bedoelde tijdstip. HOOFDSTUK V
De beursbelasting
§ 1. Inleiding Zoals reeds in § 4 van hoofdstuk I van deze memorie van toelichting is uiteengezet, komt de voorgestelde beursbelasting in de plaats van het huidige zegelrecht op effectennota's (beurszegel), zoals dat is geregeld in de artikelen 75 tot en met 81 van de Zegelwet 1917. Deze regeling gaat er-van uit, dat ter zake van iedere aankoop en verkoop van effecten door of door tussenkomst van een effectenhandelaar door deze een nota wordt afgegeven aan degene van of voor wie hij heeft gekocht onderscheidenlijk aan degene aan of voor wie hij heeft verkocht. Het beurszegel wordt alleen geheven ter zake van aan-en verkopen van effecten, welke door bemiddeling van het zgn. beursraderwerk tot stand komen. De transacties welke zonder die bemiddeling tot stand komen, zijn niet aan belasting onderworpen. Ook transacties welke binnen dat raderwerk plaatsvinden, blijven buiten de heffing. In het ontwerp is deze grondgedachte gehandhaafd. Zoals hiervoor in hoofdstuk I reeds is opgemerkt, wordt in het thans geldende tarief van 1,2 °/on geen wijziging voorgesteld. Ook op het terrein van de beursbelasting doet zich -zoals eerder is gezegd - de invloed gelden van de hiervoor reeds aan de orde gestelde richtlijn van de Europese Gemeenschappen, betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal. Deze belasting zal namelijk niet meer zijn verschuldigd wegens de uitgifte van effecten. Afgezien van dit aspect, beoogt het ontwerp geen fundamentele wijzigingen in materieel opzicht aan te brengen in het thans geldende zegelrecht op effectennota's. De in het ontwerp voorgestelde wijzigingen hebben, voor zover zij niet voortvloeien uit genoem-de richtlijn, meer een technischjuridisch karakter. De verschillen tussen het thans geldende bcurszegel en de voorgestelde beursbelasting worden hierna toegelicht.
§ 2. Overzicht van de voorgestelde beursbelasting Belastbaar feit. Het huidige beurszegel wordt geheven op de nota's ter zake van de aan-en verkoop van effecten door tussenkomst van een effectenhandelaar. Het beurszegel wordt tevens geheven, indien geen sprake is van tussenkomst door de effectenhandelaar, doch indien deze voor eigen rekening koopt en verkoopt. Met een aankoop of verkoop worden gelijkgesteld een ruiling en andere overeenkomsten onder bezwarende titel, waaruit de verplichting tot levering van effecten voortvloeit. Aan het thans geldende beurszegel is tevens onderworpen de nota waarbij mededeling wordt gedaan van het bedrag dat dient te worden voldaan ter zake van de uitgifte van effecten tot de verkrijging waarvan bijv. bij inschrijving door een hier te lande wonende of gevestigde persoon of instelling de gelegenheid is opengesteld. Het is hierbij onverschillig of de uitgifte rechtstreeks of door tussenkomst van een effectenhandelaar geschiedt. Ingeval de emittent in het buitenland is gevestigd, wordt alleen beurszegel geheven, indien de inschrijving geschiedt door -of door bemiddeling van -een Nederlandse effectenhandelaar. In het ontwerp wordt voorgesteld de beursbelasting te heffen ter zake van de aankoop en van de verkoop van effecten door -of door tussenkomt van -een effectenhandelaar. Gaat de bestaande wet uit van een formeel criterium -name-
lijk de aanwezigheid van een effectennota, zij het dat bij niet uitreiking van een dergelijke nota een boete wordt belopen, welke een veelvoud bedraagt van de belasting welke anders zou zijn verschuldigd -het ontwerp verbindt de heffing rechtstreeks aan de rechtshandeling. Met betrekking tot de emissie van effecten wijkt de voorgestelde beursbelasting af van de thans geldende regeling. Zoals in hoofdstuk I, § 4, punt 3, reeds is opgemerkt, dient het thans geldende beurszegel, voor zover dat ter zake van emissies wordt geheven, op grond van meergenoemde richtlijn te vervallen. Om die reden is de emissie van effecten, alsmede de tussenkomst van effectenhandelaren bij dergelijke emissies dan ook in het ontwerp aan de heffing van beursbelasting onttrokken. Maatstaf van heffing. Onder de thans geldende wetgeving is, in geval van aan-en verkoop van effecten, de maatstaf van heffing het ter zake voldane bedrag. Het ontwerp brengt hierin geen wijziging. In andere gevallen wordt het beurszegel thans geheven over de verkoopwaarde(n) van de effecten. Indien de persoon of de instelling, die de effecten heeft uitgegeven, de mogelijkheid tot ruiling heeft opengesteld, ten einde de ingeruilde effecten in te trekken en door andere effecten te vervangen, wordt zowel in de thans geldende praktijk als in het ontwerp uitsluitend belasting geheven over de waarde van de ingeruil-de effecten. Evenals onder de thans geldende wetgeving zijn de beursbelasting, alsmede de in rekening gebrachte provisie, niet in de maatstaf van heffing begrepen. Vrijstellingen. Het ontwerp stelt voor van beursbelasting vrij te stellen de aankoop en de verkoop: a. van effecten tussen effectenhandelaren; b. van effecten, die voor het eerst in omloop worden gebracht; c. van schatkistbiljetten; d. van effecten, welke uitsluitend kunnen worden uitgegeven aan hier te lande wonende natuurlijke personen, wier inkomen een bepaald bedrag niet overschrijdt, mits deze effecten tevens niet duurzaam gehouden kunnen worden door een ander dan degene aan wie ze zijn uitgegeven, c.q. diens gewezen echtgenoot.
De onder a bedoelde vrijstelling is ruimer dan de thans op dit punt geldende vrijstellingen. In het algemeen zijn effectentransacties tussen effectenhandelaren onderling onder de huidige wetgeving alleen dan van zegelrecht vrijgesteld, indien het betreft handelaren die binnen het Rijk wonen of zijn gevestigd en tot het eigenlijke beursraderwerk behoren. Het ontwerp maakt op dit punt echter geen onderscheid naar de plaats van vestiging of de hoedanigheid van de effectenhandelaar. Met name is dit van belang voor de zgn. effectenarbitrage, waarbij gewoonlijk buitenlandse effectenhandelaren zijn betrokken. Ten aanzien van de onder b bedoelde vrijstelling, welke betrekking heeft op de emissie van effecten, zij verwezen naar § 2 van dit hoofdstuk. De onder c en d bedoelde vrijstellingen zijn uit de thans geldende wetgeving in het ontwerp overgenomen. De thans geldende vrijstelling van beurszegel voor de aan-en verkoop van effecten, ter zake waarvan evenredig registratierecht is verschuldigd, heeft het oog op de aandelen in zgn. onroerendgoedmaatschappijen, bedoeld in artikel 45a e.v. van de Registratiewet 1917. Gezien de beperking welke het ontwerp op dit punt voorstelt (zie artikel 4) bestaat naar het oordeel van de ondergetekenden aan een dergelijke vrijstelling van beursbelasting geen behoefte meer.
Wijze en tijdstip van heffing. Op grond van de thans geldende wetgeving zijn effectenhandelaren verplicht binnen drie dagen na de aan-of verkoop van effecten een nota af te geven. Het zegelrecht wordt op deze nota voldaan door gebruik van plakzegels of door machinale zegeling. In het ontwerp wordt de beursbelasting niet meer geheven op de nota, doch ter zake van de aankoop en van de verkoop van effecten door een effectenhandelaar die binnen het Rijk zijn bedrijf uitoefent. De wijze van heffing van de beursbelasting wordt hiermee aanmerkelijk vereenvoudigd. De effectenhandelaar is in het ontwerp verplicht een nota uit te reiken en wel vóór de vier-de dag na de dag waarop de transactie is verricht. De belastingschuld ontstaat op het tijdstip waarop de nota wordt uitgereikt, doch uiterlijk op het tijdstip waarop de nota had moeten worden uitgereikt. Aangezien de feiten welke aanleiding geven tot het heffen van beursbelasting, zich bij een effectenhandelaar frequent zullen voordoen, is voorgeschreven, dat de effectenhandelaar de in een tijdvak verschuldigd geworden belasting op aangifte dient te voldoen. Voor deze sector van het bedrijfsleven wordt, vergeleken met de bestaande situatie, door deze regeling een optimale efficiency bereikt. De regeling stemt overigens in grote lijnen overeen met die van de omzetbelasting.
Toelichting op de artikelen
HOOFDSTUK I
Inleidende bepaling
Artikel 1. Dit artikel bevat een opsomming van het viertal belastingen, dat in het ontwerp wordt geregeld.
HOOFDSTUK II
Overdrachtsbelasting
Artikel 2. In dit artikel wordt het belastbare feit voor de overdrachtsbelasting omschreven. Zoals in hoofdstuk I, § 4, van het algemene deel van deze memorie van toelichting is uiteengezet, komt deze belasting in de plaats van het thans geldende evenredige registratierecht wegens de overdracht van hier te lande gelegen of gevestigde onroerende zaken. Het ontwerp wijkt, wat het belastbare feit betreft, van de huidige regeling af op de volgende punten: a. de bestaande wet benadert de materie vanuit de juridische constellatie bij de vroegere eigenaar van het onroerend goed, door de overdracht te belasten. Het ontwerp neemt de verkrijging door de nieuwe gerechtigde tot het onroerend goed als aanknopingspunt; b. de aanwezigheid van een akte wordt niet meer ge-eist; c. de beperking tot overdrachten welke zijn gebaseerd op een overeenkomst onder bezwarende titel, komt te vervallen. Voor de motivering van deze verschillen moge worden verwezen naar de §§ 2-4 van hoofdstuk II van het algemene deel van deze toelichting.
Artikel 3. letter a. Het belastbare feit van de overdrachtsbelasting is in het voorgestelde artikel 2 zo ruim onschreven, dat daaronder in beginsel alle vormen van verkrijging vallen, derhalve ook die krachtens boedelmenging, erfrecht en verjaring. Aangezien geen aanleiding bestaat op dit punt in de thans bestaande regeling verandering te brengen, zijn in deze bepaling de drie genoemde wijzen van eigendomsverkrijging aan de heffing van de overdrachtsbelasting onttrokken.
Artikel 3, letter b. Deze bepaling bestendigt de thans bestaande situatie ten aanzien van scheidingen van huwelijksgemeenschappen en van nalatenschappen. Het voor de hand liggende vereiste dat de verkrijger als rechtverkrijgende onder algemene titel, derhalve als erfgenaam of krachtens boedelmenging, tot de toegedeelde zaak was gerechtigd, hetwelk voor de thans geldende wet ook pleegt te worden gesteld maar daarin niet altijd even duidelijk tot uitdrukking komt, is thans uitdrukkelijk in het ontwerp neergelegd.
Artikel 3, letter c. Wanneer iemand een huis bouwt (dan wel door een ander laat bouwen) op zijn eigen grond, wordt hij door natrekking eigenaar van dat huis. Het ligt voor de hand dat in een dergelijk geval geen overdrachtsbelasting dient te worden geheven wegens verkrijging van dat huis. Artikel 2 van het ontwerp omvat, strikt genomen, evenwel ook deze verkrijging. Om die reden wordt deze vorm van eigendomsverkrijging in de ondcrwerpelijke bepaling van de heffing uitgezonderd. De bepaling geldt niet, indien de verkrijging (krachtens natrekking) plaatsvindt op een later tijdstip dan dat waarop de zaken worden aangebracht. Hierbij zij bijv. gedacht aan het geval dat bij het einde van een recht van opstal de op de grond staande opstallen e.d. in eigendom overgaan op de grondeigenaar. Artikel 4, lid 1, letter a. Deze bepaling is reeds toegelicht in hoofdstuk II, § 10, van het algemene deel van deze toelichting. Door de gelijkstelling van de hier bedoelde rechten van deelneming met onroerend goed zal de bepaling ook van toepassing zijn op een fonds dat zelf geen onroerend goed maar wel dergelijke rechten bezit, alsmede op certificaten welke ter zake van dergelijke rechten worden uitgegeven. Een bepaling als artikel 45c van de Registratiewet 1917 kan daarom worden gemist.
Lid 1, letter b. Deze bepaling strekt ertoe de verkrijging van een lidmaatschapsrecht in een zgn. coöperatieve flatexploitatievereniging of dergelijke aan de heffing van overdrachtsbelasting te onderwerpen. Ten aanzien van de motivering van deze bepaling zij verwezen naar hoofdstuk II, § 11, van het algemene deel van deze toelichting.
Lid 2. De waarde van de hier bedoelde rechten van deelneming en lidmaatschapsrechten wordt volgens artikel 10 van het ontwerp bepaald door de waarde van het onroerend goed dat door die rechten wordt vertegenwoordigd. Degene die een dergelijk recht van deelneming of van lidmaatschap verkrijgt, zal dikwijls niet precies op de hoogte zijn van de aard en de waarde van die onroerende goederen. Om die reden opent deze bepaling de mogelijkheid de fondsen en verenigingen te verplichten de bedoelde gegevens te verstrekken. Aangezien die gegevens mede ten grondslag strekken aan de berekening van de verschuldigde belasting, moeten zij worden verstrekt in de vorm van een aangifte. Hierdoor zijn de sancties op het niet of onvolledig doen van aangifte toepasselijk. Artikel 5. Het ontwerp bevat geen eigen omschrijving van wat onder onroerende goederen en zakelijke rechten daarop moet worden verstaan. Op dit terrein zal men derhalve te rade moeten gaan bij het burgerlijke recht. Hierbij zij erop gewezen, dat in het ontwerp met onroerende goederen slechts zijn bedoeld onroerende lichamelijke zaken, zodat de onroeren-de rechten niet in de heffing worden betrokken, tenzij deze behoren tot de zakelijke onroerende rechten. Evenmin als onder de bestaande wet, zal dus de verkrijging van een uit een obligatoire overeenkomst (bijv. een zgn. voorlopig koopcontract) voortvloeiende persoonlijke vordering tot levering van onroerend goed aan de belasting zijn onderworpen. In het onderhavige artikel worden de rechten van bezit, grondrente en hypotheek uitdrukkelijk van de heffing van overdrachtsbelasting uitgesloten. De redenen voor deze uitsluiting zijn verschillend. Het recht van grondrente dient maatschappelijk te worden gelijkgesteld met een persoonlijk recht op een periodieke uitkering jegens de eigenaar van het bezwaarde goed (zie hoofdstuk II, § 9, van het algemene deel van deze toelichting). De uitzondering van het recht van hypotheek bestaat ook reeds in de bestaande wet, terwijl onder de praktijk van die wet het recht van bezit eveneens ongemoeid wordt gelaten.
Artikel 6, leden 1 en 2. Deze bepalingen regelen de gevolgen van afstand en wijziging van zakelijke rechten voor de heffing van overdrachtsbelasting. Zij stemmen in strekking overeen met artikel 27, tweede lid, van de Registratiewet 1917. Het ontwerp verbindt de heffing echter aan de verkrijging van onroerende zaken. Om die reden moet tevens worden bepaald wat en door wie in gevallen van afstand en wijziging van zakelijke rechten wordt verkregen. Deze bepalingen kunnen overigens niet los worden gezien van het voorgestelde artikel 9, tweede lid. In geval van wijziging van een zakelijk recht verzekert laatstgenoemde bepaling een redelijke belastingheffing. Onder wijziging van een zakelijk recht zullen bijv. vallen verlenging en verkorting van de tijdsduur van een zakelijk recht. Lid 3. Op grond van het voorgestelde artikel 3, letter c, wordt de eigendomsverkrijging als gevolg van natrekking op het tijdstip waarop de zaken worden aangebracht op het onroerend goed, niet aan de heffing van overdrachtsbelasting onderworpen. In de toelichting op die bepaling is er reeds op gewezen, dat zij niet geldt, indien bij het einde van een recht van opstal de door de opstalhouder gestichte gebouwen in eigendom overgaan op de grondeigenaar. Bij een recht van erfpacht doet zich echter de bijzonderheid voor, dat - althans volgens de heersende opvatting -de blote eigenaar terstond eigenaar wordt van de door de erfpachter gestichte opstallen, zij het onder de last van het erfpachtsrecht. In deze opvatting is het dubieus of bij het einde van het erfpachtsrecht kan worden gesproken van een verkrijging door de blote eigenaar van bedoelde opstallen. Echter moet ook in deze gevallen de heffing van overdrachtsbelasting op haar plaats worden geacht. De onderhavige bepaling opent de mogelijkheid voor zodanige heffing.
Artikel 7. Deze bepaling komt overeen met het uitgangspunt van artikel 34, eerste lid, van de Registratiewet 1917. Zij kan overigens niet los worden gezien van het voorgestelde artikel 12, alwaar de maatstaf van heffing voor gevallen van scheiding is geregeld. Tevens zijn hier van belang het reeds toegelichte artikel 3, letter b, en artikel 15, eerste lid, letters / en g. Deze bepalingen bewerken in onderlinge samenhang, dat de fiscale behandeling van scheidingen materieel niet afwijkt van die in de bestaande wetgeving. Opgemerkt zij, dat het wetsontwerp uitgaat van het civielrechtelijke scheidingsbegrip. Bepalingen zoals de artikelen 39 en 40 van de Registratiewet 1917 bevatten, zijn daarom overbodig.
Artikel 8, lid 1. Op grond van artikel 2 van het ontwerp wordt de overdrachtsbelasting geheven terzake van de verkrijging van onroerende goederen of van zakelijke rechten daarop. In het onderhavige artikel wordt voorgesteld het tijdstip van de verkrijging, ingeval een akte van levering of vestiging in de daartoe bestemde openbare registers moet worden overgeschreven, te bepalen op dat waarop de akte is opgemaakt. Daardoor wordt de belasting door de opmaking van de akte verschuldigd. Zulks komt de praktische uitvoerbaarheid van de wetgeving ten goede, aangezien zodoende de mogelijkheid bestaat om de belasting, evenals thans, te innen bij gelegenheid van de registratie van de akte. Lid 2. Deze bepaling strekt ertoe, het tijdstip van de verkrijging en dus dat van de verschuldigheid van de belasting, uitdrukkelijk in de wet vast te leggen, indien de verkrijging onder opschortende voorwaarde plaatsvindt. Ook onder de bestaande wetgeving wordt het standpunt ingenomen, dat in deze gevallen de overdracht eerst tot stand komt door de vervulling van de voorwaarde.
Lid 3. Deze bepaling stemt in strekking overeen met artikel 65, tweede lid van de Registratiewet 1917. De nietigheid van een verkrijging staat de verschuldigheid van overdrachtsbelasting derhalve niet in de weg. Het is hierbij onverschillig of de nietigheid alleen kleeft aan de verkrijging
zelf, dan wel of de verkrijging nietig is als gevolg van nietigheid van de daaraan ten grondslag liggende rechtshandeling. In dit verband zij overigens verwezen naar artikel 19, eerste lid, letter b, van het ontwerp.
Artikel 9, lid 1. Zoals in § 5 van hoofdstuk II van het algemene deel van deze toelichting is uiteengezet, wordt de overdrachtsbelasting geheven over de waarde in het economische verkeer. In de tweede volzin wordt voorgesteld, deze waarde - overeenkomstig de geldende wet -ten minste gelijk te doen zijn aan die van de tegenprestatie (de prijs en de lasten). Bij zgn. A-B-C-contracten -waaronder wordt verstaan een samenstel van overeenkomsten waarbij verschillende personen achtereenvolgens hetzelfde onroerend goed of de vordering tot levering daarvan verkopen, waarna de eerste verkoper het goed rechtstreeks levert aan de laatste koper -wordt ook thans wel de opvatting verdedigt, dat de belasting is verschuldigd over de hoogste van de bedongen prijzen; in het slot van de onderhavige bepaling is deze opvatting neergelegd. Lid 2. Deze bepaling regelt de maatstaf van heffing in gevallen waarin een zakelijk recht op een onroerend goed wordt afgestaan tegen verkrijging van een ander zakelijk recht op dat goed. Zij zal ook aan de orde komen, wanneer artikel 6, tweede lid, van toepassing is. Een wijziging van een zakelijk recht zal tot gevolg hebben, dat het genot van de zakelijk gerechtigde hetzij in omvang, hetzij in tijdsduur een vermeerdering dan wel een vermindering ondergaat. In het eerste geval dient de heffing van overdrachtsbelasting zich te beperken tot de waarde van de genotsvermeerdering. In het andere geval is in wezen sprake van een gedeeltelijke afstand door de zakelijk gerechtigde van zijn zakelijk recht ten behoeve van de eigenaar, zodat de waarde van de genotsvermindering voor belastingheffing bij de eigenaar in aanmerking komt. De onderwerpelijke bepaling stoelt op deze gedachte. Enkele voorbeelden kunnen de praktische werking van de bepaling wellicht verduidelijken.
a. Omzetting van een recht van opstal in een recht van erfpacht of omgekeerd Indien de waarde van het recht van erfpacht - met inachtneming van het voorgestelde artikel 11 - gelijk is aan die van het recht van opstal, zal geen belasting zijn verschuldigd. Zou de waarde van het recht van erfpacht die van het recht van opstal met bijv. f 3000 overtreffen of zou eerstbedoelde waarde f 3000 lager zijn dan de waarde van het recht van opstal, dan is over het genoemde bedrag overdrachtsbelasting verschuldigd door de erfpachter onderscheidenlijk blote eigenaar.
b. Verlenging van de tijdsduur van een zakelijk recht Een erfpachtsrecht met een resterende looptijd van 15 jaar wordt omgezet in een eeuwigdurend erfpachtsrecht. De canon bedraagt f 300 per jaar. De waarde van het oude recht kan aan de hand van de op grond van het voorgestelde artikel 11, derde lid, te geven regelen worden gesteld op bijv. f 3120. Stel dat de waarde van het nieuwe recht bedraagt f 6000. In dit geval vindt bij de erfpachter een heffing van overdrachtsbelasting plaats over het verschil, zijnde f 2880.
c. Verkorting van de tijdsduur van een zakelijk recht De resterende looptijd van het onder b bedoelde erfpachtsrecht wordt verkort tot 1 jaar. Het nieuwe recht is waard: f 261. Een heffing van overdrachtsbelasting vindt bij de blote eigenaar plaats over f 3120 -f261 = f 2859. Een wijziging van de aan een zakelijk recht verbonden schuldplichtigheid, bijv. de canon van een erfpachtsrecht, zal volgens de slotzin van het tweede lid geen belastingheffing tot gevolg hebben. Indien de oorzaak van de wijziging in de omstandigheid ligt dat de geldende canon te hoog of te laag is, zal zulks immers tot uitdrukking komen in een aan het recht van erfpacht vóór de wijziging toe te kennen negatieve respectievelijk positieve waarde. Ingeval de geldende canon
als juist kan worden beschouwd, terwijl niettemin tot verlaging of verhoging wordt overgegaan -bijv. tegen een vergoeding ineens door de erfpachter dan wel blote eigenaar, hetgeen in het eerste geval dus neerkomt op gedeeltelijke afkoop van de schuldplichtigheid -zal zulks ertoe leiden, dat aan het erfpachtsrecht na de wijziging een positieve onderscheU denlijk negatieve waarde zal moeten worden toegekend. De waarde van het „afgestane" zakelijke recht zal in theorie dus steeds gelijk zijn aan de waarde van het „nieuwe" zakelijke recht, zodat geen te belasten saldo overblijft. Dit resultaat is geheel in overeenstemming met het in het voorgestelde artikel 11 neergelegde beginsel dat bij erfpacht e.d. de schuldplichtigheid als een deel van de prijs wordt beschouwd. In de praktijk is het evenwel mogelijk dat de beide waarden verschillen, met name reeds omdat het ingevolge het voorgestelde artikel 11, derde lid, gekapitaliseerde bedrag van de verhoging of verlaging van de schuldplichtigheid kan afwijken van de door die verhoging of verlaging ontstane lagere of hogere waarde van het zakelijke recht. Nu de wet eenmaal de waarde van een schuldplichtigheid fixeert, ligt het niet in de lijn om deze verschillen in de belasting te betrekken. Daarom is in de laatste volzin van het voorgestelde artikel 9, tweede lid, de heffingsgrondslag in deze gevallen uitdrukkelijk op nihil gesteld.
Artikel 10. Deze bepaling komt wat de onroerend-goedfondsen betreft, in wezen overeen met artikel 45rf van de Registratiewet 1917. De overdrachtsbelasting wordt dus in het algemeen geheven over het gedeelte van de waarde van de onroerende goederen van het fonds, dat overeenkomt met de verhouding tussen het aantal verkregen participaties en alle uitstaande participaties. Heeft het fonds zelf weer deelnemingen in een ander onder artikel 4, eerste lid, letter a, van het ontwerp vallend fonds, dan wordt het door die deelnemingen vertegenwoordigde onroerend goed meegerekend. Voor de zgn. flatverenigingen komt de bepaling erop neer, dat voor belasting in aanmerking komt de waarde van de desbetreffende flat. Deze waarde zal in de praktijk veelal overeenkomen met de koopsom plus een eventueel overgegaan aandeel in een gezamenlijke hypothecaire schuld. Op grond van het voorgestelde artikel 4, tweede lid, zijn de in het eerste lid van dat artikel bedoelde fondsen en verenigingen gehouden bij aangifte gegevens te verstrekken waar-van de kennisneming van belang kan zijn voor de heffing van de overdrachtsbelasting. Deze gegevens zullen met name betrekking kunnen hebben op de hier bedoelde waarden.
Artikel 11, lid 1. Volgens artikel 42 van de Registratiewet 1917 is bij overdracht van een onroerend goed onder voorbehoud van een zakelijk recht van grondrente het recht van overdracht verschuldigd over de waarde van dat goed met inbegrip van het voorbehouden zakelijke recht. Fiscaal wordt dus gehandeld alsof geen zakelijk recht was voorbehouden. Voorts wordt volgens artikel 43 van de genoemde wet in geval van uitgifte in erfpacht, opstal of beklemming onder het bedrag van de verkoopwaarde mede begrepen de op een bepaalde wijze gekapitaliseerde waarde van het jaarlijkse bedrag van de erfpachtscanon of andere schuldplichtigheid. Indien bijv. een perceel grond in erfpacht wordt uitgegeven voor onbepaalde tijd tegen een som ineens van f 3000 en een jaarlijkse canon van f 200, wordt het registratierecht geheven over f 3000 + 25 x f 200 = f 8000. De schuldplichtigheid wordt in deze gevallen dus op gelijke wijze behandeld als een contraprestatie in de vorm van een periodieke uitkering. Een samenvoeging van deze bepalingen vindt men terug in artikel 11, eerste lid, van het ontwerp. Zoals in hoofdstuk II, § 9, van het algemene deel van deze toelichting is uiteengezet, is het vorenstaande beginsel in het ontwerp niet, zoals thans, beperkt tot de gevallen van ontstaan van de hier bedoelde zakelijke rechten. Ook bij overdracht van een reeds met grondrente bezwaard onroerend goed of van een recht van erfpacht, opstal of beklemming toch verschilt de jaarlijkse schuldplichtigheid economisch niet van een door de verkrijger van de onroerende zaak op zich genomen verplichting tot het doen van een periodieke uitkering aan de grondrentegenieter
of de blote eigenaar tijdens de duur van het zakelijke recht. Daarom wordt bij de onderwerpelijke bepaling voorgesteld bedoeld beginsel mede te doen gelden in gevallen van latere overdracht. Lid 2. Deze bepaling is in beginsel ontleend aan artikel 43, tweede lid, van de Registratiewet 1917. De aan deze bepaling ten grondslag liggende gedachte is dezelfde als die van het voorgestelde artikel 11, eerste lid. In overeenstemming met laatstgenoemde bepaling, is de thans bestaande beperking tot gevallen van overdracht van de blote eigendom door hem die de zaak in erfpacht, opstal of beklemming heeft uitgegeven of door diens rechtverkrijgenden onder algemene titel, niet overgenomen. Ook op dit terrein heeft de voorgestelde regeling derhalve een meer algemene werking. Zij komt hierop neer, dat de waarde van de blote eigendom niet in de belastingheffing wordt betrokken, voor zover die waarde wordt ontleend aan de rechten van de blote eigenaar op de canon of andere uitkering. Ingeval bijv. een onroerend goed, bezwaard met een recht van erfpacht voor onbepaalde tijd tegen een canon van f 200 per jaar, wordt verkocht voor f 6000, is recht van overdracht verschuldigd over f 6000 verminderd met de gekapitaliseerde waarde van de schuldplichtigheid, zijnde in dit geval bijv. f 4000, derhalve over f 2000. Lid 3. Evenals bij de Wet op de omzetbelasting 1968 wordt in dit artikel voorgesteld de bepaling van de waarde van de periodieke schuldplichtigheid te delegeren aan de Kroon. In dit verband zij verwezen naar artikel 5 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968. Ook op het gebied van de Successiewet 1956 en de Wet op de vermogensbelasting 1964 komen soortgelijke bepalingen voor. Artikel 12. Deze bepaling komt in materieel opzicht overeen met artikel 34, tweede en derde lid, van de Registratiewet 1917. Artikel 13, lid 1. Dit artikel is in de eerste plaats ontleend aan de thans geldende artikelen 29, 29a en 45g van de Registratiewet 1917. Bovendien is de bepaling aangepast aan de nieuwe omzetbelasting. Dit laatste brengt bijv. mede dat, indien een particulier een huis laat bouwen (hetgeen aan omzetbelasting is onderworpen) en dat huis binnen drie maanden na de oplevering verkoopt, slechts overdrachtsbelasting is verschuldigd over het verschil tussen de verkoopprijs en het bedrag, waarover omzetbelasting is geheven. Thans geldt voor deze gevallen geen vermindering van registratierecht. Lid 2. Deze bepaling heeft ten doel in geval van verkrijging van rechten van deelneming of lidmaatschap in, c.q. van, de in artikel 4 bedoelde fondsen en verenigingen binnen drie maanden na een vorige verkrijging van de desbetreffende onroerende goederen -of omgekeerd -op dezelfde wijze te handelen als in het eerste lid van artikel 13 is aangegeven. Artikel 14. Zoals in hoofdstuk I, § 6, van het algemene deel van deze toelichting reeds is te kennen gegeven, wordt geen aanleiding aanwezig geacht bij deze gelegenheid wijziging te brengen in het tarief van de belasting wegens overgang van onroerend goed. Met betrekking tot de in het tweede lid vervatte bepaling zij verwezen naar hoofdstuk II, § 8, van dat deel van de toelichting. Artikel 15. Dit artikel bevat de vrijstellingen van overdrachtsbelasting. Lid 1, letter a. Deze bepaling stemt overeen met artikel 101, eerste lid, letter a, van de Registratiewet 1917. Lid 1, letter b. Deze bepaling stemt overeen met artikel 101, eerste lid, letter b, van de Registratiewet 1917. Lid 1, letter c. Met betrekking tot deze vrijstelling zij verwezen naar hoofdstuk II, § 12, van het algemene deel van deze toelichting. De vrijstelling voor gemeenten is mede van toepassing verklaard opgevallen waarin twee of meer gemeenten samenwerken in een gemeenschappelijke regeling. Lid 1, letter d. Deze bepaling komt overeen met artikel 101, eerste lid, letter n, van de Registratiewet 1917.
Lid 1, letter e. Deze vrijstelling is reeds toegelicht in hoofdstuk II, § 6, van het algemene deel van deze toelichting. Het begrip „vennootschap" dient in het wetsontwerp te worden verstaan in de civielrechtelijke betekenis, zodat de burgerlijke maatschap daaronder is begrepen.
Lid 1, letters f en g. Deze bepalingen zijn ontleend aan artikel 35, eerste en tweede lid, van de Registratiewet 1917. Ter zake zij tevens verwezen naar hoofdstuk II, § 7, van het algemene deel van deze toelichting. De beperking aan het slot van letter g ziet op het geval dat na de ontbinding van een vennootschap het onroerend goed wordt toebedeeld aan vennoten die het niet hebben ingebracht. Wegens deze toedeling is dan overdrachtsbelasting schuldig. Vindt aanvankelijk toedeling plaats aan de inbrenger en een of meer andere vennoten gezamenlijk, dan is alleen over het aan die vennoten toegedeelde aandeel belasting verschuldigd. Wordt het onroerend goed vervolgens geheel aan die vennoten toegescheiden, dan wordt het aanvankelijk aan de inbrenger toegedeelde aandeel in de heffing betrokken; verdere scheidingen tussen die vennoten zijn dan vrijgesteld.
Lid 1, letter h. Deze vrijstelling maakt het mogelijk, mede gezien de aanhef van het voorgestelde artikel 15, de materiële inhoud van de aanschrijving van 28 september 1962, nr. D2/7216 (opgenomen in het Boekwerk Registratie onder nr. R.47) in de uitvoeringsvoorschriften op te nemen. Deze regeling heeft betrekking op de heffing van overdracht van onroerend goed in het kader van interne reorganisaties van naamloze vennootschappen.
Lid 1, letter i. Deze vrijstelling is in materieel opzicht ontleend aan de artikelen 72a en 99, tweede lid, van de Registratiewet 1917. Zij brengt mede, dat de heffing van overdrachtsbelasting over opstallen e.d. achterwege blijft in gevallen waarin die goederen worden verkregen door hem voor wiens rekening zij zijn gesticht. Ingevolge voormeld artikel 72fl kan de heffing van registratierecht over opstallen en dergelijke, welke voor rekening van de koper van grond daarop worden gesticht, voordat deze aan hem wordt overgedragen, slechts worden voorkomen door het indienen van een zgn. bouwverklaring; de na die indiening gestichte opstallen enz. blijven dan bij de rechtsheffing buiten aanmerking. Voor zover reeds vóór de indiening van een dergelijke verklaring met de bouw is begonnen of de indiening van een verklaring niet mogelijk was, bijv. ingeval de latere koper van de grond daarop opstallen heeft gesticht in zijn hoedanigheid van huurder of pachter, opent artikel 99, tweede lid, voormeld de mogelijkheid tot kwijtschelding van het verschuldigde registratierecht. Bij de onderwerpelijke bepaling nu wordt deze regeling vervangen door een algemene vrijstelling voor de verkrijging van opstallen enz. welke door de verkrijger zelf of in zijn opdracht en voor zijn rekening zijn gesticht. Hij zal daarbij in voorkomende gevallen niet meer uitsluitend zijn aangewezen op een procedure als die van meergenoemd artikel 72o, maar zijn aanspraak op vrijstelling op alle mogelijke wijzen kunnen aantonen. Dit neemt uiteraard niet weg, dat als praktische maatregel de bedoelde procedure zal kunnen worden bestendigd, voor zover mocht blijken, dat daaraan nog behoefte bestaat. Overigens heeft deze materie veel aan belang ingeboet door de nieuwe omzctbelasting. Levering van grond door een gemeente of een bouwondernemer zal meestal zijn onderworpen aan omzetbelasting en daardoor onttrokken aan de overdrachtsbelasting.
Lid 1, letter j. Deze bepaling komt overeen met artikel 72, slot, van de Registratiewet 1917. Het tweede lid van het voorgestelde artikel 15 bevat bovendien een voorschrift dat ertoe strekt te voorkomen, dat de vrijstelling wordt gebruikt om de heffing van overdrachtsbelasting te ontgaan.
Lid 1, letter k. De vrijstelling van de verkrijging, bedoeld in artikel 80, vierde lid, van de Lageronderwijswet 1920 ziet bijv. op het geval, waarin in verband met een door een schoolbestuur ingediende aanvraag als is bedoeld in artikel 72 van die
wet, een gemeente aan het bestuur een perceel grond overdraagt, waarop een schoolgebouw zal worden gesticht en de geschatte waarde van de grond in mindering strekt van de ingevolge genoemd artikel 72 aangevraagde gelden. Onder de huidige wet blijft ter zake van deze overdracht een heffing van registratierecht achterwege, aangezien geen sprake is van een overeenkomst onder bezwarende titel. Nu deze laatste eis in het ontwerp is vervallen, is, ten einde de huidige situatie te handhaven, een uitdrukkelijke vrijstelling van overdrachtsbelasting opgenomen. De andere onder letter k genoemde vrijstellingen komen voor in de huidige onderwijswetgeving. Het is echter overzichtelijker, ze in de desbetreffende heffingswet te codificeren. Lid 1, letters l, m en n. Ook hier betreft het een hercodificatie van in een aantal bijzondere wetten voorkomende vrijstellingen Opgemerkt zij, dat bij deze hercodificatie vrijstellingen waaraan de actualiteit is komen te ontvallen, niet zijn overgenomen. Gewezen zij bijv. op de Wet op de Materiële Oorlogsschaden, de Herverkavelingswet Walcheren en de Herverkavelingswet Noodgebieden. Lid 3. Deze bepaling komt in strekking overeen met de in artikel 72 van de Registratiewet 1917 vermelde eerste uitzondering op de in dat artikel gegeven regel. Een beding dat bepaalde goederen, andere dan bodembestanddelen, niet in de overdracht zullen zijn begrepen, staat in beginsel aan de heffing van overdrachtsbelasting over die goederen niet in de weg. Alleen bij verwijdering van de goederen binnen een bepaalde termijn na de overdracht wordt op de heffing teruggekomen. Die verwijdering werkt alsdan fiscaal als de vervulling van een ontbindende voorwaarde. Dit houdt in, dat aanspraak ontstaat op teruggaaf van de over de verwijderde zaken geheven belasting. Het ligt overigens in de bedoeling aan de ambtenaren voor te schrijven om overeenkomstig de bestaande praktijk, in bonafide gevallen de heffing van de belasting over de bij de overeenkomst van de verkrijging uitgezonderde zaken reeds terstond achterwege te laten, behoudens naheffing indien mocht blijken, dat zij niet binnen de gestel-de termijn zijn verwijderd of dat die zaken of de waarde ervan niettegenstaande het gemaakte beding aan de verkrijger ten goede zijn gekomen.
Artikel 16. In dit artikel wordt de verkrijger van de onroerende zaak als belastingplichtige aangewezen. Te dezen aanzien zij verder verwezen naar hoofdstuk II, § 2, van het algemene deel van deze memorie.
Artikel 17. Door het voorschrift dat de belasting op aangifte moet worden voldaan, zijn de bepalingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen met betrekking tot de heffing van belasting bij wege van voldoening of afdracht op aangifte voor de overdrachtsbelasting van toepassing. Verwezen zij in dit verband naar hoofdstuk I, § 5, van het algemene deel van deze toelichting.
Artikel 18. Deze bepaling opent de mogelijkheid de heffing van overdrachtsbelasting te verbinden met de akte -ingeval die voor een notaris is verleden -in die zin dat de belasting kan worden geheven ter gelegenheid van de aanbieding van de akte ter registratie. Voor deze gevallen is de notaris - evenals thans -hoofdelijk aansprakelijk gesteld voor de overdrachtsbelasting welke is verschuldigd ter zake van de verkrijging van een onroerende zaak waarop een door hem opgemaakte akte betrekking heeft. Zulks heeft tot voordeel dat een nauwe aansluiting kan worden gevonden bij de thans reeds bestaande praktijk, terwijl naast de ter registratie aangeboden akte een afzonderlijke aangifte vanwege de verkrijger achterwege kan blijven. De nadere regelen zullen te dien einde betrekking dienen te hebben op het in of aan de voet van die akte opnemen van de voor de heffing van de belasting nodige gegevens, alsmede op de gevolgen van onjuistheden of onvolledigheden in de akte.
Artikel 19, lid 1, letter a. Deze bepaling komt in strekking overeen met artikel 75, eerste lid, van de Registratiewet 1917. Lid 1, letter b. Deze bepaling komt in strekking overeen met artikel 75, tweede lid, van de Registratiewet 1917. Evenals onder de bestaande wet zal in dit en het onder letter a bedoelde geval wegens de terugkeer van het onroerend goed geen overdrachtsbelasting zijn verschuldigd, aangezien juridisch niet van een nieuwe verkrijging kan worden gesproken. Leden 2 en 3. Deze bepalingen behelzen enige formele voorschriften met betrekking tot de teruggaven. De termijn waarbinnen de teruggaaf moet worden gevraagd, is ontleend aan vergelijkbare gevallen, zoals artikel 33, tweede lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Lid 4. Deze bepaling komt overeen met artikel 75, vierde lid, van de Registratiewet 1917.
HOOFDSTUK III
Assurantiebelasting
Artikel 20. Dit artikel omschrijft het belastbare feit voor de assurantiebelasting. Als belastbaar feit wordt aangemerkt de aanwezigheid van een verzekering waarvan: 1. hetzij de nemer in Nederland woont of is gevestigd; 2. hetzij het voorwerk zich in Nederland bevindt. Zie voor de motivering van deze regels hoofdstuk III, § 4, van het algemene deel van deze toelichting. Het eerste criterium heeft dus als aanknopingspunt de woonplaats of plaats van vestiging van de verzekeringnemer, dat is degene die de verzekering met de verzekeraar heeft afgesloten. Woont de verzekeringnemer tijdens het sluiten van de verzekering in het buitenland en komt hij daarna in Nederland wonen, dan gaat de belastingplicht in met de eerste na de verhuizing vervallende premie. Het belastbare feit is namelijk niet het sluiten van een verzekering maar de verzekering zelf of m.a.w. de toestand van verzekerd zijn. Het tweede criterium legt verband met het voorwerp van de verzekering. Hieronder moet worden verstaan het verzekerde belang in de zin van artikel 268 van het Wetboek van Koophandel. In gevallen waarin een bepaald goed door de eigenaar is verzekerd tegen beschadiging, waardevermindering of vernietiging als gevolg van een dat goed treffende gebeurtenis (zoals b.v. een brandverzekering) geeft het bepalen van de plaats van het voorwerp van de verzekering in het algemeen geen problemen. In andere gevallen levert de plaatsbepaling soms echter wel moeilijkheden op. Men denke b.v. aan verzekeringen waarbij de te vergoeden schade bestaat uit de waardevermindering van een schuldvordering als gevolg van beschadiging of tenietgaan van het goed waarop voor die vordering een hypotheek rust, of uit het derven van inkomsten door het plaatsvinden van een onzekere gebeurtenis (zoals bedrijfsstilstand na brand). Ook verzekeringen tegen wettelijke aansprakelijkheid voor gebeurtenissen welke zich met betrekking tot roerende of onroerende goederen kunnen voordoen, kunnen op dit punt twijfels oproepen. Met het oog daarop is in artikel 21, tweede lid, van het ontwerp de mogelijkheid geopend nadere regelen te geven voor de plaatsbepaling. Bevindt het voorwerp van de verzekering ten tijde van het afsluiten daarvan zich in het buitenland en wordt het daarna naar Nederland overgebracht, b.v. in geval van verhuizing, dan gaat op de hiervoor inzake verhuizing aangevoerde grond de belastingplicht in met de eerste nadien vervallende premie. Een verzekering waarvan zowel de verzekeringnemer hier te lande woont als het voorwerp zich aldaar bevindt, vormt één belastbaar feit en wordt derhalve slechts eenmaal in de belasting betrokken. Artikel 21, lid 1. In de hier vermelde gevallen kunnen bij de plaatsbepaling moeilijkheden rijzen, aangezien de genoemde objecten uit hun aard erg mobiel zijn. Deze gevallen doen zich
voorts zo algemeen voor, dat het wenselijk is, de plaats van het voorwerp van de verzekering te fixeren. De redactie is zo ruim gesteld, dat de fixatie niet alleen geldt voor de cascoverzekeringen maar ook voor de op deze voertuigen betrekking hebbende verzekering tegen wettelijke aansprakelijkheid. Lid 2. Ten einde een soepele oplossing mogelijk te maken van de moeilijkheden die kunnen rijzen bij de bepaling van de plaats van het voorwerp van de verzekering, is een delegatiebepaling opgenomen, welke ertoe strekt bij algemene maatregel van bestuur te doen vaststellen waar in bepaalde gevallen het voorwerp van de verzekering zich bevindt. Behalve in de gevallen welke reeds zijn genoemd in de toelichting bij artikel 20, kan deze delegatie b.v. van nut zijn bij andere verzekerde voertuigen dan de in het eerste lid met name genoemde.
Artikel 22, lid 1. Na hetgeen in hoofdstuk III, § 3 van het algemene deel van deze memorie van toelichting over de maatstaf van heffing is vermeld, behoeft deze bepaling geen nadere toelichting. De belasting wordt niet langer als vast recht of evenredig recht eenmalig op de polis geheven, doch periodiek over de premie. Lid 2. In dit lid is uiteengezet wat onder het begrip „premie" moet worden verstaan. Hierbij zij erop gewezen, dat de waarde van de tegenprestatie in de wel sporadisch voorkomende gevallen dat de tegenprestatie niet uit een geldsom bestaat, de waarde is in het economische verkeer. De omschrijving van het begrip „premie" is zo ruim dat daartoe moet worden gerekend elke bijdrage, inlage, omslag, koopsom of bedrag onder een andere naam, ineens of periodiek in rekening gebracht ter zake van de gesloten verzekering, de polis-en administratiekosten daaronder begrepen. Ook de provisie welke eventueel afzonderlijk aan de verzekeringnemer wordt berekend door een tussenpersoon, behoort tot de premie. De incassokosten welke zijn verschuldigd bij niet-tijdige premiebetaling, vallen echter niet onder het begrip „premie". Voorts is uitdrukkelijk bepaald, dat de assurantiebelasting niet in de maatstaf van heffing dient te worden begrepen.
Artikel 23. Verwezen moge worden naar hetgeen omtrent het tarief van deze belasting in hoofdstuk I, § 6, van het algemene deel van deze memorie van toelichting is opgemerkt.
Artikel 24. Dit artikel bevat een opsomming van de vrijgestelde verzekeringen. Voor de motivering van deze vrijstellingen zij verwezen naar hetgeen ter zake is vermeld in § 5 van hoofdstuk III van het algemene deel van deze toelichting. Lid 2. Voor de toepassing van de vrijstellingen wordt een samengestelde verzekering gesplitst in de verschillende onderdelen. Niet de totale verzekering maar elk van de onderdelen wordt aan de vrijstellingsbepalingen getoetst. Blijken bij deze toetsing een of meer onderdelen als afzonderlijke verzekering te zijn vrijgesteld, dan blijft het daaraan toe te rekenen gedeelte van de premie buiten de heffing.
Artikel 25. In dit artikel wordt de belastingplichtige aangewezen. Uit praktische overwegingen is naar gelang van de omstandigheden gekozen voor de in Nederland wonende of gevestigde verzekeraar, vertegenwoordiger, gevolmachtigde agent of tussenpersoon. Ingeval een verzekering aan de eisen van belastbaarheid voldoet, doch een belastingplichtige als is bedoeld in het eerste of tweede lid van dit artikel ontbreekt, wordt de belasting geheven van de verzekeringnemer. Lid 1. Waar een verzekeraar woont of is gevestigd moet naar de omstandigheden worden beoordeeld (artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen). Volgens vaste jurisprudentie is dit in het algemeen de plaats waar de feitelijke leiding wordt uitgeoefend. Lid 2. Deze bepaling heeft ten aanzien van de wettelijke vertegenwoordiger betrekking op verzekeraars die niet in Nederland zijn gevestigd, maar daar wel hun bedrijf uitoefenen. Los daarvan kan de verzekering ook zijn afgesloten door een gevolmachtigde agent. Ten aanzien van de tussenpersoon is gedacht aan de mogelijkheid die artikel 20 van de Wet op het schadeverzekeringsbedrijf openlaat, namelijk dat een in het buitenland gevestigde onderneming hier te lande acquisitie voert zonder dat reeds kan worden gezegd, dat hij hier het verzekeringsbedrijf uitoefent. Indien de in het buitenland gevestigde onderneming in dit geval van een in Nederland wonende tussenpersoon gebruik maakt, is deze tussenpersoon belastingplichtig. Lid 3. Deze bepaling zal toepassing vinden, ingeval een buitenlandse verzekeraar die hier te lande geen wettelijke vertegenwoordiger heeft, zonder inschakeling van een Nederlandse gevolmachtigde agent of tussenpersoon verzekeringen afsluit waarvan de verzekeringnemer in Nederland woont of is gevestigd of het voorwerp zich aldaar bevindt. Zij kan mede aan de orde komen, bij verhuizing van een verzekeringnemer of bij overbrenging van het voorwerp van de verzekering van het buitenland naar Nederland.
Artikel 26. De belasting is verschuldigd op het tijdstip waarop volgens de polisvoorwaarden de premie opeisbaar wordt. Deze regeling sluit het beste aan bij de administratieve verwerking door de verzekeringsmaatschappijen. Voor het geval dat een vervallen premie uiteindelijk blijkt niet inbaar te zijn, wordt verwezen naar artikel 29.
Artikel 27. Door het voorschrift dat de belasting op aangifte moet worden voldaan, zijn de bepalingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen met betrekking tot de heffing van belasting bij wege van voldoening of afdracht op aangifte voor de assurantiebelasting van toepassing. Verwezen zij in dit verband naar hoofdstuk I, § 5, van het algemene deel van de toelichting. Zoals in hoofdstuk III, § 7, van dat deel is uiteengezet, heeft de frequentie waarmee de belastingplichtigen met die belasting zullen worden geconfronteerd, er voorts toe geleid, dat hier de keus is gevallen op een tijdvakbelasting.
Artikel 28. Deze bepaling bevat ten aanzien van de vraag of de verzekeringnemer binnen het Rijk woont of is gevestigd en of het voorwerp van de verzekering zich binnen het Rijk bevindt, een omkering van de bewijslast, indien de verzekeraar, dan wel de vertegenwoordiger of andere tussenpersoon in Nederland woont of is gevestigd. Een vergelijkbare bepaling komt voor in artikel 32 van de Wet op de omzetbelasting 1968. Artikel 29. In dit artikel is een regeling opgenomen inzake teruggaaf van de belasting, indien de premie niet inbaar blijkt te zijn. De reden waarom de in rekening gebrachte premie niet of niet geheel wordt ontvangen, kan bijv. zijn gelegen in de financiële toestand van de verzekeringnemer. Het moment waarop kan worden aangenomen, dat de premie niet zal worden ontvangen, zal meestal kunnen worden vastgesteld aan de hand van de boekhouding van de verzekeraar. Deze toch zal dan de premie op een of andere wijze als verliespost afboeken. Voorts zal dit veelal samengaan met een royement van de desbetreffende verzekering. De in het tweede en derde lid vervatte formele regeling van de teruggaaf stemt overeen met soortgelijke regelingen in andere heffingswetten, zoals artikel 33 van de Wet op de omzetbelasting 1968.
Artikelen 30 en 31. Deze bepalingen bevatten de mogelijkheid tot openbreking van lopende verzekeringscontracten bij de invoering van de assurantiebelasting. Zij zijn van civielrechtelijke aard en kunnen in zover worden vergeleken met die van de artikelen 52 en 53 van de Wet op de omzetbelasting 1968.
HOOFDSTUK IV
Kapitaalsbelasting
Artikel 32. In dit artikel wordt het belastbare feit voor de kapitaalsbelasting omsch reven. Zoals in hoofdstuk I, § 4, van het algemene deel van deze memorie van toelichting is uiteen-
gezet, komt deze belasting in de plaats van het thans geldende evenredige registratierecht op het aandelenkapitaal van naamloze en daarmee gelijkgestelde vennootschappen. De ondervverpelijke bepaling betrekt het bijeenbrengen van aandelenkapitaal door in het tweede lid van dit artikel genoemde lichamcn in de kapitaalsbelasting. Onder „aandelenkapitaal" dient volgens de maatschappelijke betekenis alleen risicodragend kapitaal te worden verstaan. Leenkapitaal valt dus -evenals thans -buiten het bereik van deze belasting. De omschrijving van het begrip lichaam stemt in wezen overeen met die in artikel 2, eerste lid, letter c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. De redactionele afwijkingen hebben namelijk geen materiële betekenis. In de eerste plaats wordt naast „vennootschappen" niet gesproken van maatschappen, omdat eerstvermeld begrip naar het civiele recht het andere begrip omvat. Voorts worden ondernemingen van publiekrechtelijke rechtspersonen hier niet genoemd, omdat er geen behoefte aan bestaat een dergelijke onderneming voor de kapitaalsbelasting als een zelfstandigheid te zien. Voor de motivering en de betekenis van de uitbreiding van de belastingplicht tot rechtspersonen, verenigingen en doelvermogens moge worden verwezen naar hoofdstuk IV, § 2, van het algemene deel van deze toelichting. Waar een lichaam is gevestigd moet naar de omstandigheden worden beoordeeld (artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen). Volgens vaste jurisprudentie is dat in het algemeen de plaats waar de feitelijke leiding wordt uitgeoefend.
Artikel 33. Op de voet van artikel 2, tweede lid, van de richtlijn worden in deze bepaling de lichamen waarvan de werkelijke leiding buiten het grondgebied van de E.G. is gevestigd maar die hun statutaire zetel binnen het Rijk hebben, aan de heffing onderworpen.
Artikel 34. Dit artikel assimileert een aantal handelingen aan het begrip „bijeenbrengen van kapitaal". Letters a en b. Deze bepalingen stemmen overeen met de artikelen 46, derde lid, eerste volzin, en 48, tweede lid, van de Registratiewet 1917. Letter a is mogelijk op grond van artikel 4, tweede lid, letter a, van de richtlijn; er is geen reden op dit punt af te wijken van de bestaande wetgeving. Letter b vloeit rechtstreeks voort uit artikel 4, eerste lid, letter d, van de richtlijn. Letter c. De kapitaalsbelasting beoogt het samenbrengen van risicodragend aandelenkapitaal in lichamen te belasten. In dit licht dient de kapitaalsbelasting ook te worden geheven bijv. in gevallen van storting a fonds perdu door aandeelhouders (informele kapitaalstorting). Ook thans worden dergelijke stortingen in de heffing betrokken. Artikel 4, tweede lid, letter b, van de richtlijn stelt deze heffing facultatief. Letter d. Deze bepaling is een uitvloeisel van artikel 4, eerste lid, letter eh, van de richtlijn. In verband met artikel 33 van het ontwerp dient onder het zich vestigen binnen het Rijk niet alleen te worden verstaan het overbrengen van de plaats van de feitelijke leiding naar Nederland, maar ook het overbrengen naar Nederland van de statutaire zetel door een lichaam dat zijn feitelijke zetel in een derde land heeft. Niet geheven wordt bij vestiging binnen het Rijk van lichamen die op grond van de territorialiteitsregelen reeds in een andere Lid-Staat van de E.G. aan een soortgelijke belasting waren onderworpen. Artikel 35, lid 1. Na hetgeen in hoofdstuk IV, § 2, van het algemene deel van deze toelichting over de maatstaf van heffing is vermeld, behoeft deze bepaling geen nadere toelichting. Zij is overigens een rechtstreeks gevolg van de imperatieve voorschriften van artikel 5, eerste lid, letters a en d, en tweede lid, van de richtlijn. Lid 2. De in deze bepaling vervatte heffingsgrondslag voor bonusaandelen is dezelfde als onder de huidige wetgeving en stemt overeen met artikel 5, eerste lid, letter c, van de richtlijn.
Lid 3. Deze bepaling vloeit logisch voort uit de ratio van het opnemen van artikel 34, letter d; zij komt in de richtlijn voor in artikel 5, eerste lid, letter b. De richtlijn kent in artikel 5, tweede lid, nog een derde minimum grens voor de heffingsgrondslag, namelijk de werkelijke waarde van de aan elke vennoot toegekende of toebehorende aandelen. Voor zover de meerwaarde niet wordt ontleend aan goodwill of dergelijke immateriële waarden -welke op grond van artikel 35, eerste en derde lid, van het ontwerp in de heffingsgrondslag zijn begrepen - zal die meerwaarde slechts kunnen worden veroorzaakt door agio-of winstreserves e.d. Aangezien volgens artikel 4, tweede lid, letter a, van de richtlijn de belasting van dergelijke reserves facultatief is gesteld en volgens artikel 7, vierde lid, van de richtlijn tegen een verlaagd tarief kan geschieden, komt aan de hier bedoelde grens geen afzonderlijke betekenis toe. Mede om praktische redenen is deze grens daarom niet in het ontwerp opgenomen.
Artikel 36, lid 1. Na wat in hoofdstuk I, § 4, van het algemene deel van deze toelichting omtrent het algemene tarief van de kapitaalsbelasting is vermeld, behoeft dit artikel geen nadere toelichting. Lid 2, letter a. Krachtens deze bepaling wordt onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden het tarief voor fusies en interne reorganisaties verlaagd. Deze bepaling maakt het mogelijk de materiële inhoud van de aanschrijving van 28 september 1962, nr. D2/7216 (opgenomen in het Boekwerk Registratie onder nr. R. 47) in de uitvoeringsvoorschriften op te nemen. Deze regeling voorziet in een kwijtschelding tot op 0,75 pet. van de nominale waarde van de toegekende aandelen e.d. De richtlijn opent in artikel 7, eerste lid, letter b, hiertoe de mogelijkheid. Lid 2, letter b. Deze bepaling voorziet in een tarief van 1 percent voor holdingmaatschappijen. Thans pleegt bij Nederlandse holdingconcerns het op de door de moedermaatschappij uitgegeven aandelen verschuldigde registratierecht te worden kwijtgescholden tot op 0,75 pet. van de nominale waarde. Artikel 7, eerste lid, letter c, van de richtlijn laat in deze gevallen echter slechts een vermindering toe tot op 0,5 pet. en met ingang van 1 januari 1973 tot op 1 pet. In verband hiermee is dit laatste percentage hier genoemd; de overgangsperiode is geregeld in artikel 56 van het ontwerp.
Artikel 37. Deze bepaling behoeft geen nadere toelichting na wat omtrent de vrijstellingen in hoofdstuk IV, § 2, van het algemene deel van deze toelichting is opgemerkt.
Artikel 38. Deze bepaling bestendigt de huidige situatie, dat de belasting wordt geheven van het lichaam dat het aandelenkapitaal bijeenbrengt.
Artikel 39. Door het voorschrift dat de belasting op aangifte moet worden voldaan, zijn de bepalingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen met betrekking tot de heffing van belasting bij wijze van voldoening of afdracht op aangifte voor de kapitaalsbelasting van toepassing. Verwezen zij in dit verband naar hoofdstuk I, § 5, van het algemene deel van deze toelichting.
HOOFDSTUK V
Beursbelasting
Artikel 40. In dit artikel wordt het belastbare feit voor de beursbelasting omschreven. Zoals in hoofdstuk I, § 4, van het algemene deel van deze memorie van toelichting is uiteengezet, komt deze belasting in de plaats van het thans geldende beurszegel. De ondcrwerpelijke bepaling onderwerpt aan de beursbelasting: a. de aankoop van effecten door een effectenhandelaar, en
b. de verkoop van effecten door een effectenhandelaar, een en ander mits de effectenhandelaar binnen het Rijk zijn bedrijf uitoefent. De begrippen „aankoop" en „verkoop" en „effectenhandelaar" worden in de artikelen 41 en 42 nader uitgewerkt. Principiële wijzigingen van materiële aard ten opzichte van de huidige toestand zijn in het algemeen niet beoogd. Slechts wat betreft transacties tussen effectenhandelaren onderling en emissies houdt het ontwerp een beperking in van het huidige systeem (artikel 45, letters a en b). In de nieuwe opzet is niet, zoals in het huidige systeem, aansluiting gezocht bij de nota's die ter zake van een aankoop of een verkoop worden uitgereikt doch rechtstreeks bij de overeenkomst. Voor de motivering en betekenis van een en ander moge worden verwezen naar hoofdstuk V van het algemene deel van deze toelichting en naar de toelichting hierna bij de genoemde bepalingen. Ten aanzien van effecten geeft de Zegelwet 1917 in artikel 75, vijfde lid, de volgende omschrijving: „Onder effecten worden in dit hoofdstuk verstaan inschrijvingengrootboek en alle stukken, die, onder welke benaming ook, gerangschikt kunnen worden onder de effecten of publieke fondsen.". Deze definitie, welke in wezen niets anders inhoudt dan een verwijzing naar de maatschappelijke opvattingen ter zake, is niet in het ontwerp overgenomen. Ook zonder uitdrukkelijke verwijzing zal het maatschappelijke verkeer hier moeten beslissen. Het niet apart vermelden van inschrijvingengrootboek houdt met name niet in, dat deze niet onder effecten in de zin van het ontwerp zouden vallen. Onder de huidige ontwikkelingen dient namelijk aan het begrip „effect" niet meer het vereiste te worden gesteld dat de rechten in een bepaald stuk zijn belichaamd.
Artikel 41. In dit artikel zijn de begrippen „aankoop" en „verkoop" nader uitgewerkt. Lid 1. De omschrijving is zo ruim gekozen, dat daaronder naast de aankoop en de verkoop in engere zin, elke andere overeenkomst tot levering van effecten aan of door een effectenhandelaar valt. De bepaling bestrijkt dus het terrein zowel van artikel 75, tweede lid, als van artikel 75a, eerste lid, slot, van de Zegelwet 1917. De eis dat de overeenkomst onder bezwarende titel moet zijn, is niet overgenomen. Dit betekent echter geen materiële wijziging, omdat in het sporadisch voorkomende geval van schenking en dergelijke van effecten door middel van de beurs de heffingsgrondslag volgens artikel 43 nihil is en dus geen beursbelasting is verschuldigd. Lid 2. Deze bepaling komt overeen met artikel 75, eerste lid, juncto artikel 75a, eerste lid, aanhef, van de Zegelwet 1917. Beide leden van artikel 41 van het ontwerp te zamen bewerkstelligen een samenstel van heffingen dat geheel overeenkomt met het huidige. Indien A bepaalde effecten wil verkopen en B dergelijke effecten wil kopen, kunnen zij dat doen rechtstreeks aan respectievelijk van een effectenhandelaar (E). Zowel wegens de aankoop door E van A als wegens de verkoop E-B is dan beursbelasting schuldig. Verkoopt A die effecten aan B door tussenkomst van E, dan wordt die transactie volgens artikel 41, tweede lid, eveneens gesplitst in een aankoop door E van A en een verkoop E-B. Onder de bestaande wetgeving voltrekken de heffingen zich op dezelfde wijze.
Artikel 42. Dit artikel geeft aan wat onder „effectenhandelaar" moet worden verstaan. Het in artikel 75, zesde lid, van de Zegelwet 1917 gemaakte onderscheid tussen effectenhandelaren die al dan niet lid zijn van bepaalde verenigingen, is niet gehandhaafd. Dit onderscheid houdt hoofdzakelijk verband met de vrijstellingen bij transacties tussen effectenhandelaren onderling. Zoals in hoofdstuk V van het algemene deel van deze memorie reeds is vermeld, worden die transacties in het ontwerp onbeperkt vrijgesteld (artikel 45, letter a). Ook het bestaande criterium dat de effectenhandel (in hoofdzaak) voor rekening van derden moet plaatsvinden kan daardoor vervallen. Overigens heeft dit criterium in zover slechts academische waarde, dat iedere bemiddelingstransactie kan worden gegoten in de vorm van een aankoop c.q. verkoop voor eigen rekening. v'-' ' hypotheekbanken e.d. betreft kan, nu de uitgifte van ' „wiens in het algemeen wordt vrijgesteld (artikel 45, letter b), een bijzondere voorziening achterwege blijven. Deze ondernemingen vallen ook zonder uitdrukkelijke bepaling onder het begrip effectenhandelaar zoals dat in het wetsontwerp is omschreven. Door de omschrijving „ieder die" in artikel 42 -welke ook voorkomt bij het ondernemersbegrip van de omzetbelasting - zijn bijzondere bepalingen als artikel 75, zevende en achtste lid, van de Zegelwet 1917 overbodig.
Artikel 43. Voor de toelichting op dit artikel zij verwezen naar hoofdstuk V van het algemene deel van deze memorie. Volgens artikel 52 van het ontwerp wordt onder waarde verstaan: waarde in het economische verkeer. Er bestaat daarnaast geen behoefte aan bijzondere waarderingsvoorschriften, zoals artikel 75a, tweede lid, van de Zegelwet 1917 inhoudt.
Artikel 44. Het bij dit artikel voorgestelde percentage van heffing is gelijk aan het bestaande tarief van het beurszegel.
Artikel 45. In de eerste plaats zij verwezen naar hetgeen in hoofdstuk V van het algemene deel van deze memorie van toelichting over de vrijstellingen is opgemerkt. Letter a. Na hetgeen in § 2 van hoofdstuk V voormeld over deze vrijstelling is vermeld, behoeft zij geen nadere toelichting. Letter b. Deze vrijstelling is het gevolg van artikel 11 van de richtlijn. Letter c. Deze vrijstelling komt, wat de aan-en verkoop betreft, overeen met die van artikel 79, eerste lid, 7°, van de Zegelwet 1917. Letter cl. Deze vrijstelling betreffende zgn. spaareffecten e.d., komt overeen met die van artikel 79, eerste lid, 8°, van de Zegelwet 1917.
Artikel 46. Deze bepaling wijst, overeenkomstig de bestaande toestand, in de verhouding met de fiscus de effectenhandelaar als belastingplichtige aan.
Artikel 47. Hoewel het uitreiken van een nota als belastbaar feit is komen te vervallen, is om administratieve redenen voor het tijdstip van de verschuldigdheid in eerste instantie aansluiting gezocht bij die uitreiking. Dit komt overeen met de bestaande regeling. Wordt geen nota uitgereikt, dan wordt de belasting niettemin verschuldigd en wel op het tijdstip waarop de uitreiking uiterlijk had moeten geschieden. Dat tijdstip is genoemd in artikel 49, tweede lid, van het ontwerp.
Artikel 48. Door het voorschrift dat de belasting op aangifte moet worden voldaan, zijn de bepalingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen met betrekking tot de heffing van belasting bij wege van voldoening of afdracht op aangifte voor de beursbelasting van toepassing. Verwezen zij in dit verband naar hoofdstuk I, § 5, van het algemene deel van deze toelichting. Zoals in hoofdstuk V van dat deel is uiteengezet, heeft de frequentie waarmede de belastingplichtigen met deze belasting worden geconfronteerd, er voorts toe geleid, dat hier de keus is gevallen op een tijdvakbelasting.
Artikel 49, leden 1-3. De in deze leden opgenomen regeling komt overeen met de regeling zoals die is vervat in de artikelen 76 en 77 van de Zegelwet 1917. De in artikel 80 van die wet verleende ontheffingen van de verplichting tot uitreiking van een nota kunnen met toepassing van artikel 49, derde lid, van het ontwerp voor zoveel nodig worden bestendigd. Lid 4. Deze bepaling houdt enige voorschriften in met betrekking tot de administratie van de effectenhandelaar. Het is
gebleken, dat een dergelijk voorschrift van grotere betekenis is voor de controle op de voldoening van de belasting dan de verplichting tot het aanhouden van een dubbel van de nota. Overwogen wordt daarom de effectenhandelaren die een voldoende boekhouding hebben, van laatstbedoelde verplichting te ontheffen. Artikel 50. Deze bepaling betekent een omkering van de bewijslast in bezwaar-en beroepsprocedures, indien de verplichtingen van artikel 49 niet volledig worden nagekomen. Een vergelijkbare bepaling komt voor in artikel 36 van de Wet op de omzetbelasting 1968.
Artikel 51. Dit artikel bevat de gebruikelijke strafrechtelijke sanctie op het niet naleven van bepaalde administratieve verplichtingen. Gewezen zij bijv. op artikel 42 van de Wet op de omzetbelasting 1968. HOOFDSTUK VI
Algemene bepalingen
Artikel 52. De in het ontwerp geregelde belastingen worden in het algemeen geheven over de waarde van de tegenprestatie. Dit artikel bepaalt dat deze tegenprestatie in aanmerking wordt genomen naar de waarde welke daaraan in het economische verkeer wordt toegekend. Ook de overige herziene rijksbelastingen hanteren het begrip waarde in het economische verkeer. De overdrachtsbelasting wordt in eerste instantie over de waarde in het economische verkeer van de verkregen onroerende zaak geheven, zij het dat deze verondersteld wordt ten minste gelijk te zijn aan de waarde in het economische verkeer van de tegenprestatie. Zie hiervoor ook hoofdstuk II, § 5, van het algemene deel van deze toelichting.
Artikel 53. Een soortgelijke delegatie komt voor in artikel 39 van de Wet op de omzetbelasting 1968.
Artikel 54. Alle belastingen waarop de Algemene wet inzake rijksbelastingen van toepassing is, worden ingevorderd op de voet van de Wet op de invordering van 's Rijks directe belastingen van 22 mei 1845, Stb. 22. Gewezen zij b.v. op artikel 40 van de Wet op de omzetbelasting 1968. Er is geen reden voor de belastingen van het rechtsverkeer hierop een uitzondering te maken. Artikel 55. Ook dit artikel bevat een met betrekking tot naheffingsaanslagen gebruikelijke bepaling. Zie b.v. artikel 41 van de Wet op de omzetbelasting 1968.
HOOFDSTUK VII
Ovcrgangs-en slotbepalingen
Artikel 56. Verwezen zij naar de toelichting op artikel 36, tweede lid, letter b.
Artikel 57. De voorgestelde wijziging strekt ertoe de Natuurschoonwet aan te passen aan de door dit ontwerp voorgestelde wijzigingen van het overdrachts-en kapitaalsrecht. Materiële wijzigingen worden niet voorgesteld.
Artikel 58. Dit artikel beoogt de thans bestaande afbakening tussen de heffing van successierecht of schenkingsrecht enerzijds en overdrachtsbelasting anderzijds in het algemeen te bestendigen. Ten aanzien van artikel 11, vierde lid, van de Successiewet 1956 wordt thans afgezien van de heffing van registratierecht over het bedrag dat op grond van dat artikel met successierecht of recht van overgang wordt belast. Deze regeling is vervangen door een zelfde aftrekregeling als voor artikel 10 van die wet geldt. Artikel 59. De bestaande toestand waarin een gedeelte van de opbrengst van de registratie-en de zegelbelasting toevloeit aan het Gemeente-en het Provinciefonds, wordt door deze bepaling bestendigd. Ten einde te komen tot een nauwkeurige aanpassing van andere wetten waarin sprake is van zegelrecht, registratierecht of -verplichting, ligt het in de bedoeling op korte termijn het ontwerp voor een afzonderlijke aanpassingswet in te dienen.
Artikel 60. De nadere regelen die ingevolge het vierde lid getroffen kunnen worden, zullen ervoor moeten zorgen dat een soepele overgang op de nieuwe wet mogelijk wordt. Met behulp van dit artikel kan worden bereikt, dat enerzijds geen dubbele heffing optreedt en anderzijds geen hiaten in de heffing ontstaan. In artikel 54, tweede lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 komt een gelijkluidende bepaling voor.
De Minister van Financiën,
H. J. WITTEVEEN.
De Staatssecretaris van Financiën,
F. H. M. GRAPPERHAUS.